Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT2-3.4010.297.2017.1.AW
z 20 listopada 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia w ramach Systemu Pracowniczych Świadczeń Emerytalnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia w ramach Systemu Pracowniczych Świadczeń Emerytalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług inspekcyjnych i certyfikacyjnych. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy podmiotów (dalej: „Grupa”).

W ramach Grupy działa System Pracowniczych Świadczeń Emerytalnych (dalej: „SPŚE”). Po spełnieniu określonych warunków, Spółka wypłaca dodatkowe wynagrodzenie (dalej: „dodatkowe wynagrodzenie”), stanowiące de facto premię za wysługę lat, jako zachętę dla wysoko wykwalifikowanych pracowników. Co istotne, dodatkowe wynagrodzenie wypłacane jest ze środków własnych Spółki, bez obciążania pracownika dodatkowymi kosztami. SPŚE objęci są pracownicy Spółki zatrudnieni na umowę o pracę przed 31 grudnia 2006 r. Uczestnictwo w SPŚE jest dobrowolne. Jakkolwiek, przystąpienie do SPŚE możliwe jest wyłącznie po wypełnieniu wniosku o przystąpienie do SPŚE na początku zatrudnienia (późniejsze przystąpienie do SPŚE nie jest możliwe). Uzasadnione jest to tym, iż celem SPŚE jest zapewnienie przywiązania pracownika do Spółki od początku jego zatrudnienia.

Zgodnie z regulaminem SPŚE, dodatkowe wynagrodzenie wypłacane jest po spełnieniu określonych warunków, do których należą:

1. przejście na emeryturę w trakcie zatrudnienia w Spółce (55 lub 65 lat), lub
2. ukończenie przez pracownika 35 lat z jednoczesnym uczestnictwem w programie przez 10 lat.

Wysokość dodatkowego wynagrodzenia uzależniona jest od okresu uczestnictwa w SPŚE, podstawy emerytalnej oraz przyjętego wskaźnika. Okres zatrudnienia wpływa na poziom świadczenia finalnego, ponieważ za każdy kolejny rok pracy dodawana jest kolejna część podstawy dodatkowego wynagrodzenia, co stanowi ważną zachętę dla pracowników do pracy w Spółce.

W związku z powyższym, SPŚE stanowi kluczowy element motywujący pracowników do przejścia na emeryturę w Spółce. Ze względu na specyfikę działalności i wysoką konkurencję Wnioskodawcy, SPŚE jest niezbędny do zabezpieczenia Spółki przed utratą wykwalifikowanych i doświadczonych pracowników.

Co wymaga podkreślenia, SPŚE nie jest pracowniczym programem emerytalnym, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1449 z późn. zm.). lecz wewnętrznym dobrowolnym uzgodnieniem pomiędzy pracownikami a Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie jest twierdząca, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, powinny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie wypłaty dodatkowego wynagrodzenia?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia stanowią koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo- skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jednocześnie kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy zauważyć, że kosztami podatkowymi są m.in. tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, a także wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety wypłacane przez pracodawcę na rzecz pracowników oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników jako inne należności wynikające ze stosunku pracy.

Pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując powyższe przepisy oraz rozważania, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• został właściwie udokumentowany,
• wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki związane z wypłatą dodatkowego wynagrodzenia spełniają przesłanki przesądzające o zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowe wynagrodzenie jest wypłacane ze środków własnych Spółki. W ocenie Spółki, warunki wypłaty dodatkowego wynagrodzenia, jakimi są konieczność przejścia na emeryturę w trakcie zatrudnienia w Spółce lub uczestnictwo w programie przez określony czas niewątpliwie wpływają na zatrzymanie wykwalifikowanych pracowników w Spółce, co ma odzwierciedlenie w osiąganych przy chodach, ze względu na specyficzne czy wręcz unikatowe kompetencje danego pracownika. Dzięki działaniu SPŚE, a tym samym zachęcie w postaci wypłaty dodatkowego wynagrodzenia. Spółce nie grozi utrata kluczowych pracowników, dysponujących istotnym z perspektywy działalności Wnioskodawcy doświadczeniem oraz wiedzą. W ocenie Wnioskodawcy wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością poprzez zatrzymanie kluczowych pracowników, co z kolei pozwala na wykorzystywanie ich wiedzy w świadczeniu przez Spółkę usług inspekcyjnych i certyfikacyjnych. Spółka pragnie podkreślić, że wydatki z tytułu wypłaty dodatkowego wynagrodzenia są definitywne i nie są w żaden sposób zwracane Spółce. Pracownicy Spółki nie ponoszą z powyższego tytułu żadnych opłat. Wnioskodawca pragnie również wskazać, że wydatki z tytułu SPŚE są obszernie dokumentowane, począwszy od regulaminu, przez wnioski o przystąpienie do SPŚE oraz na samej wypłacie wynagrodzenia kończąc. Na zakończenie Spółka pragnie również podkreślić, że wydatki poniesione na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że SPŚE ma niewątpliwie pozytywny wpływ na pracowników i jest czynnikiem motywującym dla pracowników do angażowania się w efektywne wykonywanie pracy, realizację wyznaczonych celów, jak też kreowanie określonych, oczekiwanych od pracodawcy, postaw i zachowań, zachęcanie do uczciwości i lojalności wobec pracodawcy, służy utrzymaniu wartościowych pracowników w organizacji, co przekłada się na efektywność wykonywanych zadań.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że motywowanie pracowników jest jedną z podstawowych funkcji zarządzania obok planowania, organizowania i kontroli w Spółce. W ocenie Wnioskodawcy motywowanie polega na świadomym i celowym oddziaływaniu na bodźce postępowania ludzi poprzez stworzenie środków i możliwości realizacji ich systemów wartości i oczekiwań (celów działania) dla osiągnięcia celu motywującego. Czynnikami oddziaływania motywacyjnego są zaś te elementy, które zachęcają ludzi do efektywnej pracy. W ocenie Wnioskodawcy, perspektywa otrzymania przez pracownika dodatkowego wynagrodzenia jest istotnym bodźcem motywującym do efektywnej pracy w celu zachowania stanowiska pracy, aż do momentu przejścia na emeryturę.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy koszty dodatkowego wynagrodzenia stanowią celowy, udokumentowany i racjonalnie uzasadniony wydatek.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia spełniają przesłanki przewidziane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. są ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto koszty te nie zostały objęte żadnym z wyjątków przewidzianych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, należy uznać, że istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami Spółki poniesionymi na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia, a uzyskiwanymi przychodami.

Biorąc pod uwagę powyższe – w ocenie Wnioskodawcy – opisane w stanie faktycznym koszty wypłaconego dodatkowego wynagrodzenia Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ocena prawna przedstawionego przez Spółkę zagadnienia wymaga odniesienia się do definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm). Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje. W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami podatkowymi mogą być również „koszty pracownicze”, gdyż wydatki ponoszone na rzecz pracowników – co do zasady – stanowią dla pracodawcy koszty uzyskania przychodów, jeśli tylko spełniają ogólne przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, różnego rodzaju premie, nagrody jubileuszowe, a także diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników jako inne należności wynikające ze stosunku pracy.

Analizując zaprezentowany stan faktyczny pod kątem omówionych powyżej przesłanek uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów, należy stwierdzić, że wydatki wskazane przez Wnioskodawcę nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo można stwierdzić, że przedmiotowe wydatki są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, bowiem spełniają definicję kosztów podatkowych zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, Wnioskodawca może – na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia w ramach Systemu Pracowniczych Świadczeń Emerytalnych.

Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Udowodnienie prawidłowości zaliczenia przez Spółkę opisanych we wniosku wydatków do określonego rodzaju kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z przychodami Spółki, a także kwalifikacja wydatków do określonych kosztów podatkowych. Tym samym, pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy – Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43300 BielskoBiała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.