Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-1.4010.297.2018.2.NL
z 10 września 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.), uzupełnionym 27 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków eksploatacyjnych dotyczących środków trwałych wykorzystywanych w działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków eksploatacyjnych dotyczących środków trwałych wykorzystywanych w działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.279.2018.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.297.2018.1.NL wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Gospodarstwem Rolnym, prowadzonym w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą oraz działalność gospodarczą w zakresie usług rolniczych tj. usług na maszynach rolniczych, okazjonalną sprzedaż maszyn, odsprzedaż i wynajem własnych maszyn.

Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka zakupuje środki trwałe m.in. maszyny, które wykorzystywane są w działalności gospodarczej jak i w działalności rolniczej.

Powyższe składniki majątku zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i są amortyzowane, a odpisy amortyzacyjne, dokonywane metodą liniową, zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z mieszanym wykorzystywaniem środków trwałych, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowości zaliczania od 2018 r. do kosztów uzyskania przychodów całości odpisów amortyzacyjnych, z uwagi na zmianę stanu prawnego począwszy od 1 stycznia 2018 r. i usunięcie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obligującego do wykluczenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu z działalności pozarolniczej przeznaczonego na działalność rolniczą.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 21 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że według ogólnej zasady wymogiem dla rozliczenia kosztów uzyskania przychodu jest właśnie ich związek z przychodami z działalności gospodarczej, co w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym występuje.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że tylko w sytuacji, gdy jakiś wydatek posiada związek przyczynowo - skutkowy jedynie z przychodami z działalności rolniczej, to wtedy będzie on musiał być wyłączony z kosztów podatkowych. Jeżeli zaś jest chociaż częściowy związek z działalnością gospodarczą, wyłączenie nie ma miejsca i wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów.

Dlatego też mając na uwadze, że w stanie faktycznym Wnioskodawcy przypadek wyłączenia wydatku z kosztów podatkowych nie zachodzi, bowiem pyta on o środki trwałe wykorzystywane zarówno w działalności rolniczej jak i pozarolniczej działalności gospodarczej, to stoi on na stanowisku, iż wydatki amortyzacyjne związane z tak wykorzystywanymi środkami trwałymi zdecydowanie stanową koszty podatkowe.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki eksploatacyjne, tj. zakup paliwa, części, naprawy itp. do środków trwałych służących zarówno działalności gospodarczej jak i rolniczej w całości będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup paliwa, części, naprawy itp. do ww. środków trwałych tj. służących zarówno działalności gospodarczej jak i rolniczej także w całości będzie stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Jak podkreśla Wnioskodawca, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów. A zatem jeżeli ponoszone koszty mają związek z działalnością gospodarczą, to nawet wówczas, gdy posiadają one również związek z działalnością rolniczą, będą kosztami podatkowymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są również koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Do wydatków takich zalicza się wydatki związane z bieżącą eksploatacją.

Mając na uwadze, iż żaden przepis nie mówi jak należy określić kwotę stanowiącą koszt uzyskania przychodu w działalności mieszanej, należy odnieść się do powyższej zasady ogólnej, tj. pośredniego bądź bezpośredniego związku kosztu z uzyskiwanym przez podatnika dochodem.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na zakup paliwa, zakup części zamiennych, koszty naprawy oraz inne koszty dotyczące eksploatacji środka trwałego pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem wspomniany związek przyczynowo-skutkowy ponoszonych wydatków ze źródłem przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej występuje. Z kolei fakt posiadania dodatkowo również związku z działalnością rolniczą, pozostaje bez znaczenia dla sprawy

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Pojęcie działalności rolniczej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostało określone w art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1. miesiąc - w przypadku roślin,
2. 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3. 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4. 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

-licząc od dnia nabycia.

Jak stanowi treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 2 tej ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Metoda proporcjonalnego dzielenia kosztów, określona w art. 15 ust. 2 analizowanej ustawy, ma zastosowanie, jeżeli kumulatywnie zaistnieją następujące przesłanki:

1. podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychody z innych źródeł,
2. w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla poszczególnych źródeł przychodów.
   
   

Przepis art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się natomiast, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

1. podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których cześć dochodów podlega opodatkowaniu a część nie podlega opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku,
2. w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów, które są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.
   
   

Powyższe prowadzi do wniosku, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje jedynie dwie metody przyporządkowania kosztów wspólnych do poszczególnych kategorii przychodów:

1. w rzeczywistej wysokości, w jakiej koszty te zostały poniesione, aby uzyskać określone przychody, tj. przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym bądź jest zwolniony z tego opodatkowania lub
2. według proporcji określonej w art. 15 ust. 2 tej ustawy, tj. w takiej proporcji w jakiej ww. przychody (z których dochód podlega opodatkowaniu lub jest zwolniony z opodatkowania) pozostają do ogólnej kwoty przychodów.
   
   

Na podstawie tych uregulowań podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, jednak pod tym warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej należy brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się do osiągnięcia przychodu a także racjonalność, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności. Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wymienionych w ustawie, mogą być kosztami uzyskania przychodów, jeżeli pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.

Przepisy prawa nie ograniczają możliwości zakupu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej składników majątku uznanych za środki trwałe, które będą wykorzystywane zarówno na potrzeby tej działalności jak i na inne cele, nie związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca jest Gospodarstwem Rolnym, prowadzonym w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą oraz działalność gospodarczą w zakresie usług rolniczych tj. usług na maszynach rolniczych, okazjonalną sprzedaż maszyn, odsprzedaż i wynajem własnych maszyn. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka zakupuje środki trwałe m.in. maszyny, które wykorzystywane są w działalności gospodarczej jak i w działalności rolniczej. Powyższe składniki majątku zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i są amortyzowane, a odpisy amortyzacyjne, dokonywane metodą liniową, zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że tylko w sytuacji, gdy jakiś wydatek posiada związek przyczynowo - skutkowy jedynie z przychodami z działalności rolniczej, to wtedy będzie on musiał być wyłączony z kosztów podatkowych. Jeżeli zaś jest chociaż częściowy związek z działalnością gospodarczą, wyłączenie nie ma miejsca i wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów. Dlatego też mając na uwadze, że w stanie faktycznym Wnioskodawcy przypadek wyłączenia wydatku z kosztów podatkowych nie zachodzi, bowiem pyta on o środki trwałe wykorzystywane zarówno w działalności rolniczej jak i pozarolniczej działalności gospodarczej, to stoi on na stanowisku, iż wydatki amortyzacyjne związane z tak wykorzystywanymi środkami trwałymi zdecydowanie stanową koszty podatkowe.

Odnosząc się do tej kwestii należy przede wszystkim, podkreślić, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Oznacza to zatem, że w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu oraz inne przychody, powinien prowadzić ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy.

Ustawodawca przewidział przy tym wyjątkowe sytuacje, gdy pomimo prawidłowego dokumentowania ponoszonych wydatków i prowadzenia ewidencji rachunkowych w sposób rzetelny i niewadliwy, obiektywnie oceniając, podatnik nie ma możliwości przypisania danego kosztu podatkowego wyłącznie do przychodów tworzących dochody opodatkowane albo przychodów tworzących inne dochody. Mieszczą się one w dyspozycjach ww. art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, że instytucja proporcjonalnego ustalania kosztów zgodnie z ww. metodami ma charakter szczególny. Zakresem zastosowania art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik zaniechał dokonania tej czynności.

Zatem w sytuacji, gdy Spółka ponosi koszty wspólne, które dotyczą zarówno przychodów z działalności rolniczej, jak i działalności gospodarczej i nie jest możliwe ustalenie, jaka część tych kosztów przypada na poszczególne źródła, koszty te Spółka powinna przypisać do obu rodzajów działalności w takiej proporcji, w jakiej pozostaje udział przychodów z danej działalności w łącznej sumie przychodów. Zakresem regulacji zawartej w art. 15 ust. 2 i 2a ww. ustawy, powinny być objęte tylko te koszty, które jedynie pośrednio prowadzą do uzyskania przychodów. Regulacja ta nie może być zastosowana w przypadku kosztów bezpośrednio kształtujących przychody, które jednoznacznie można przypisać do danego źródła przychodów czy też do danego przychodu, który ukształtuje dochód zwolniony z opodatkowania.

Ponownego podkreślenia wymaga jednak, iż warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest faktyczne istnienie związku wydatku z działalnością gospodarczą jako źródłem przychodu, a obowiązek jednoznacznego wykazania istnienia tego związku - każdorazowo spoczywa na podatniku. W szczególności wykazanie tego związku nie leży w kompetencji organu interpretacyjnego.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, sprowadzające się do twierdzenia, że zakup paliwa, części, naprawy itp. do ww. środków trwałych tj. służących zarówno działalności gospodarczej jak i rolniczej także w całości będzie stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienia się, że w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.