2018.10.12 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-3.4011.350.2018.3.IM
z 12 października 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2018 r. (data wpływu 27 lipca 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 września 2018 r. (data nadania 14 września 2018 r., data wpływu 20 września 2018 r.) na wezwanie z dnia 3 września 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.350.2018.2.IM, 0114-KDIP2-2.4010.363.2018.3.AS (data nadania 3 września 2018 r., data doręczenia 7 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów związanych z pełnieniem funkcji Członka Rady Nadzorczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów związanych z pełnieniem funkcji Członka Rady Nadzorczej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 3 września 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.350.2018.2.IM, 0114-KDIP2-2.4010.363.2018.3.AS (data nadania 3 września 2018 r., data doręczenia 7 września 2018 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 12 września 2018 r. (data nadania 14 września 2018 r., data wpływu 20 września 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa handlowego należącą do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej, obrocie energią elektryczną, wytwarzaniu ciepła w kogeneracji, przesyłaniu i dystrybucji ciepła. Spółka działa na podstawie przepisów prawa polskiego i jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada organy spółki - w tym Radę Nadzorczą powołaną na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych (dalej jako: „KSH”). Wnioskodawca posiada wewnętrzne dokumenty regulujące funkcjonowanie Rady Nadzorczej oraz prawa i obowiązki Członków, w formie Regulaminu Rady Nadzorczej oraz Uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 219 § 1 KSH, rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności. Członek rady zobowiązany jest w czasie swej kadencji do uczestnictwa w stałym nadzorze przez cały rok obrotowy spółki. W szczególności działania rady nadzorczej obejmują ocenę sprawozdań, o których mowa w art. 231 § 2 pkt 1 KSH, w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym oraz ocenę wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny. Rada nadzorcza może również wykonywać inne kompetencje wskazane w KSH. Członkowie Rady Nadzorczej Spółki pełnią swoje funkcje na podstawie powołania (nie łączy ich ze Spółką umowa o pracę). W związku z pełnieniem swoich obowiązków Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w posiedzeniach, które odbywają się poza miejscem zamieszkania poszczególnych Członków Rady Nadzorczej.

Zgodnie z art. 222¹ § 2 KSH, członkom rady nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział kilka razy w roku w posiedzeniach - regulamin rady nadzorczej, wskazuje iż posiedzenia rady odbywają się w miarę potrzeb, jednakże nie rzadziej niż raz na kwartał. Posiedzenia odbywają się w siedzibie Spółki lub w P. Na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami oraz zakwaterowaniem, wyżywieniem oraz koszty wykonywania indywidualnego nadzoru Członków Rady Nadzorczej, co wynika z § 7 regulaminu Rady Nadzorczej. Ponadto, z dokumentów wewnętrznych Wnioskodawcy wynika również, że członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie miesięczne w wysokości określonej przez Walne Zgromadzenie.

Postanowienia dotyczące wynagrodzenia Członków Rady Nadzorczej zostały zatwierdzone Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy w sprawie ustalenia zasad kształtowania wynagrodzeń Rady Nadzorczej. Zgodnie z § 1 pkt 3 powołanej powyżej Uchwały w związku z wewnętrznymi regulacjami Grupy Kapitałowej dotyczącymi zasad wynagradzania w organach nadzorczych spółek zależnych, wskazanym przedstawicielom Grupy Kapitałowej w Radzie Nadzorczej Spółki nie przysługuje wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki. Spółka-matka w przypadku każdej zmiany w Radzie Nadzorczej informuje Spółkę, którzy członkowie Rady Nadzorczej są Przedstawicielami Grupy Kapitałowej.

W związku z powyższymi uregulowaniami, na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami, zakwaterowaniem i wyżywieniem Członków jej Rady Nadzorczej, których miejsce zamieszkania znajduje się poza miejscem posiedzenia Rady Nadzorczej.

Podkreślić należy znaczenie organu jakim jest rada nadzorcza jako organ nadzoru nad spółką. Co prawda nie ma ona swobody w przejmowaniu kompetencji innych organów spółki (w szczególności zarządu, może mieć jednak wpływ na zadania związane z reprezentacją. Stały nadzór nad działalnością spółki jest prawem i obowiązkiem rady nadzorczej. Zgodnie z poglądami przedstawianymi w literaturze prawa handlowego, nadzór musi mieć trwały charakter oraz odnosić się do całej spółki (por. J. Jacyszyn, Rady nadzorcze spółek, KPP 1994, z. 3, s. 439). Rada nadzorcza może nadzorować cząstkowe aktywności, niektóre działy, pracę członków zarządu - np. w zakresie spraw finansowych czy prawidłowości zawieranych umów i ponoszonych zobowiązań podatkowych (A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 1-300 Kodeksu spółek handlowych, dost. LEX Online). Członkowie rady zgodnie z KSH mogą być pociągnięci do odpowiedzialności odszkodowawczej. Rada może też pośrednio wpływać na niektóre działania Spółki, żądając od zarządu informacji i od tego uzależniać swoją zgodę na dokonanie niektórych czynności. Kompetencje RN mogą też zostać rozszerzone na mocy umowy spółki, co tylko podkreśla istotę istnienia tego organu.

Pokrywanie kosztów podróży i zakwaterowania polegać może na bezpośrednim finansowaniu ich przez Spółkę (faktury wystawione na Spółkę i płatność dokonana przez Spółkę), bądź na ich zwrocie członkom Rady Nadzorczej w oparciu o odpowiednie dokumenty potwierdzające poniesienie tego kosztu.

W uzupełnieniu z dnia 12 września 2018 r. Wnioskodawca doprecyzowując stan faktyczny dotyczący interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i odpowiadając na zadane w wezwaniu pytanie odnośnie uszczegółowienia stanu faktycznego: „Czy w P., w którym odbywają się posiedzenia Rady Nadzorczej, znajduje się stałe miejsce wykonywania zadań Członków Rady Nadzorczej?” - Wnioskodawca wskazał, że stałe miejsce wykonywania zadań przez Członków Rady Nadzorczej w Umowie Spółki nie zostało jednoznacznie określone. Można jednak przyjąć ze względu na charakter pracy Rady Nadzorczej, że jest to siedziba Spółki. Stosowny zapis znajduje się w Regulaminie Rady Nadzorczej w § 4 ust. 2 zgodnie z którym „Posiedzenia Rady odbywają się w siedzibie Spółki lub miejscu wskazanym w zawiadomieniu o zwołaniu na terenie Polski”. Zwyczajowym miejscem odbywania posiedzeń jest W. (w siedzibie S.A.), lecz nie ma z góry wyznaczonego jednego stałego miejsca posiedzeń Rady Nadzorczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy należności otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej stanowiące zwrot kosztów podróży na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zwrócone koszty zakwaterowania i wyżywienia stanowią przychód Członka Rady Nadzorczej mieszczący się w zakresie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT” w ramach limitu objętego zwolnieniem przewidzianym we wzmiankowanym przepisie?
Czy dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT ma znaczenie fakt, że wydatki Członków Rady Nadzorczej z tytułu diet i innych należności związanych z podróżami na posiedzenia Rady Nadzorczej są pokrywane przez Spółkę pośrednio?
Czy Spółka postępuje prawidłowo nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów –w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 398), wydatków poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na zwrot kosztów podróży, zakwaterowania i wyżywienia Członków Rady Nadzorczej z tytułu uczestnictwa w posiedzeniach Rady Nadzorczej?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) zaniechano poboru podatku. Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT stanowi, że jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy - zgodnie z art. 13 pkt 7 tej ustawy - uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza w art. 21 katalog przychodów zwolnionych z podatku dochodowego. Z uregulowań zawartych w 21 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT wynika, że wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

podróży służbowej pracownika,
podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

w celu osiągnięcia przychodów, lub
w celu realizacji zadań organizacji ¡jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nienadzorowane, lub
przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Biorąc pod uwagę przedstawione uregulowania należy stwierdzić, że Członkowie Rady Nadzorczej nie są pracownikami, w związku z czym w stosunku do nich znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT. Natomiast pojęcie „podróż”, którym ustawodawca posłużył się w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) bez zaznaczenia, że chodzi o podróż służbową wskazuje, że w regulacji tej chodzi o każdą podróż osób niebędących pracownikami, a więc odbywających podróże znajdujące podstawę w innych przepisach prawa niż Kodeks pracy.

Stanowisko takie znalazło aprobatę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2018 r. (sygn. akt II FSK 1446/16), zgodnie z którym skoro ustawodawca w 21 ust. 1 pkt 16 ustawy PIT mówi o podróży odbywanej w celu uzyskania przychodu to należy uznać, że przepis ten ma zastosowanie w przypadku wypłacanych osobom nie będącymi pracownikami diet oraz zwrotu kosztów w związku z odbywaniem przez nich podróży w celu realizacji tam umowy. Nie ma bowiem podstaw, aby użytemu w ww. przepisie pojęciu podróży nadawać znaczenie takie jakie przyjmuje się dla podróży służbowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. mówi bowiem o innego rodzaju podróży. Zatem, kierując się zakazem dokonywania wykładni synonimicznej nie można dwóm różnym pojęciom nadawać tego samego znaczenia. Skoro ustawodawca mówi o podróży służbowej w jednej jednostce redakcyjnej, a w drugiej tylko o podróży, to nie można opierać, czy rekonstruować pojęcia podróży poprzez znaczenie pojęcia podróż służbowa.

Nadto, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 2 września 2015 r. (sygn. akt I SA/Gl 229/15), Sąd zauważył też, że „w przypadku pracowników zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności za czas ich podróży służbowej, natomiast u osób niebędących pracownikami mowa jest o świadczeniach otrzymanych w związku z szeroko rozumianą podróżą, o ile spełnione są przesłanki wymienione w art. 21 ust. 13 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)”

Do diet i innych należności związanych z tak rozumianą podróżą należy więc odnosić przewidziane w tym przepisie zwolnienie (w zakresie nieprzekraczającym limitów wskazanych w Rozporządzeniu) z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tych należności, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W przedmiotowym stanie faktycznym członkowie Rady Nadzorczej ponoszą wydatki oraz otrzymują diety i inne świadczenia w związku z dojazdem z innej miejscowości na posiedzenia Rady Nadzorczej. Posiedzenia odbywają się nie rzadziej niż raz na kwartał w siedzibie Spółki lub w P. Do udziału w tych posiedzeniach zobowiązuje ich Regulamin Rady Nadzorczej, zgodnie z którym „udział w posiedzeniu Rady jest obowiązkiem członka Rady". Członek Rady podaje przyczyny swojej nieobecności na piśmie, a usprawiedliwienie nieobecności wymaga podjęcia przez Radę uchwały. Z wskazanych postanowień wynika jednoznacznie, że udział w posiedzeniach Rady jest obowiązkiem jej Członków, zatem konieczny jest dojazd z innej miejscowości na jej posiedzenie, a wszystkie koszty związane z wyżywieniem, noclegiem oraz podróżą na posiedzenie i powrotem są ponoszone w celu uczestnictwa w posiedzeniu Rady odbywającego się w siedzibie Spółki lub w innym miejscu w P.

W konsekwencji dojazd Członków Rady Nadzorczej Spółki na posiedzenia Rady będzie mieścił się w określeniu „podróż” zawartym w omawianym przepisie.

Przywołane w treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej wyznaczają jedynie limity w zakresie wysokości należności objętych zwolnieniem, nie są natomiast same w sobie podstawą do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej świadczenia w postaci diet i innych należności za czas podróży, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystający ze zwolnienia z opodatkowania, pod warunkiem łącznego spełniania następujących warunków upoważniających do zastosowania wspomnianych preferencji:

osoba niebędąca pracownikiem odbywa podróż,
dany rodzaj świadczenia przewidziany jest przepisami dotyczącymi podróży,
wartość otrzymanych świadczeń nie przekracza limitów wskazanych w ww. przepisach,
wydatki na dane świadczenia zostały poniesione przez zapewniającego świadczenie w celu osiągnięcia przez niego przychodu lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw oraz
wartość otrzymanych świadczeń nie została zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodu po stronie osób otrzymujących świadczenia.

Jak już wskazał na wstępie Wnioskodawca, rada nadzorcza spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest organem, który spółka działająca na podstawie kodeksu spółek handlowych, powinna posiadać celem realizowania swoich zadań. Odbywanie posiedzeń rady nadzorczej stanowi podstawę działalności tego organu i jest niezbędne do zapewnienia osiągnięcia przez spółkę płynności oraz zgodności swojej działalności z obowiązującymi przepisami prawa. Zgodnie z art. 222(1) § 2 KSH, członkom rady nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady, zatem zobowiązana do poniesienia kosztów podróży i pobytu jest na mocy kodeksu spółek handlowych Spółka i w konsekwencji to Spółka uzyskuje przychód. Nadto, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszenie wydatków w postaci zwrotu kosztów wyjazdów wypłacanych członkom rady nadzorczej odbywanych w celach wypełniania obowiązku wynikającego z kodeksu spółek handlowych, nie ma charakteru przychodu członka rady nadzorczej. Kwoty zwracane przez Spółkę członkom rady nadzorczej, jako rozliczenie kosztów podróży na posiedzenie rady nadzorczej stanowią przychód, jednak nie po stronie osoby fizycznej, a po stronie podmiotu który powinien te koszty ponieść w świetle obowiązującego przepisu kodeksu spółek handlowych co znajduje potwierdzenie w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2017 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.208.2017. l.KF).

Wobec powyższego - w ocenie Wnioskodawcy - kwota zwrotu należności z tytułu dojazdu na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zakwaterowania (noclegu) i wyżywienia Członków Rady Nadzorczej zamieszkujących poza miejscowością, w której odbywa się posiedzenie Rady Nadzorczej stanowi przychód Członków Rady Nadzorczej na gruncie ustawy o PIT. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) tej ustawy, wspomniany przychód korzysta ze zwolnienia w ramach limitu objętego zwolnieniem przewidzianym we ww. przepisie – w konsekwencji czego, na Wnioskodawcy - do wysokości limitów przewidzianych odrębnymi przepisami - nie będzie ciążył obowiązek płatnika z tego tytułu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zwroty kosztów dojazdów na posiedzenia Rady Nadzorczej otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej Spółki, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, tj. do wysokości limitu określonego w stosownych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej wcześniej cytowanych oraz pod warunkiem, że otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Co ważne, wspomniane zwolnienie przysługuje tylko do wysokości limitów przewidzianych w odrębnych przepisach i tylko w przypadku spełnienia warunków przewidzianych w art. 21 pkt 13 ustawy o PIT. W związku z tym Spółka - jako płatnik - nie powinna naliczać i pobierać podatku (na gruncie ustawy o PIT) do kwoty limitu od zwracanych Członkom Rady Nadzorczej kosztów związanych z ich dojazdami, zakwaterowaniem i wyżywieniem na posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy równowartość bezpośrednio pokrytych przez Spółkę wydatków związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady Nadzorczej będzie stanowić dla tych Członków przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, który również będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT.

W związku z art. 11 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nie ulega więc wątpliwości, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe uzyskane zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Zatem bezpośrednie ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady, ale nieprzekraczające limitów wyżej wskazanego rozporządzenia będzie stanowić przychód Członków Rady Nadzorczej z tytułu nieodpłatnych świadczeń korzystający ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) Ustawy o PIT, z powodów wskazanych szczegółowo w stanowisku dotyczącym pytania nr 1.

Reasumując, fakt ponoszenia przez Spółkę wydatków w formie bezpośredniej czy też pośredniej (zwrot już poniesionych przez Członków Rady Nadzorczej należności związanych z podróżami na posiedzenia Rady Nadzorczej) pozostaje bez znaczenia dla zwolnienia z opodatkowania przychodu zaliczanego do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez Członków Rady Nadzorczej, gdyż w efekcie koszty te obciążają ekonomicznie Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka zarządu, rady nadzorczej lub innego organu stanowiącego osoby prawnej, niezależnie od sposobu powołania.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przychody zaliczone do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie niektóre z takich świadczeń korzystać mogą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 tej ustawy.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

podróży służbowej pracownika,
podróży osoby niebędącej pracownikiem

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

w celu osiągnięcia przychodów lub
w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Konsekwencją zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego należącą do grupy kapitałowej. Spółka posiada organy spółki – w tym Radę Nadzorczą. Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności. Członkowie Rady Nadzorczej Spółki pełnią swoje funkcje na podstawie powołania (nie łączy ich ze Spółką umowa o pracę). W związku z pełnieniem swoich obowiązków Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w posiedzeniach, które odbywają się poza miejscem zamieszkania poszczególnych Członków Rady Nadzorczej. Zgodnie z art. 222¹ § 2 KSH, Członkom Rady Nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział kilka razy w roku w posiedzeniach - regulamin rady nadzorczej, wskazuje że posiedzenia rady odbywają się w miarę potrzeb, jednakże nie rzadziej niż raz na kwartał. W Regulaminie Rady Nadzorczej w § 4 ust. 2 wskazano, że „Posiedzenia Rady odbywają się w siedzibie Spółki lub miejscu wskazanym w zawiadomieniu o zwołaniu na terenie Polski”. Na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami, zakwaterowaniem i wyżywieniem Członków jej Rady Nadzorczej, których miejsce zamieszkania znajduje się poza miejscem posiedzenia Rady Nadzorczej. Pokrywanie kosztów podróży i zakwaterowania polegać może na bezpośrednim finansowaniu ich przez Spółkę (faktury wystawione na Spółkę i płatność dokonana przez Spółkę), bądź na ich zwrocie członkom Rady Nadzorczej w oparciu o odpowiednie dokumenty potwierdzające poniesienie tego kosztu.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że należności otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej stanowiące zwrot kosztów podróży na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zwrócone koszty zakwaterowania i wyżywienia – stanowią dla członków Rady Nadzorczej przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, przychód ten nie mieści się w zakresie żadnego ze zwolnień wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie został od niego zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. W szczególności do otrzymywanych przez członków Rady Nadzorczej przychodów nie znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że z tego tytułu na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zauważyć bowiem należy, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa” co oznacza, że zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Niemniej jednak definiując pojęcie podróży należy mieć na uwadze pojęcie podróży służbowej określone w art. 775 § 1, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Posiłkując się treścią zacytowanego przepisu przyjąć więc należy, że podróżą w sensie ogólnym będzie wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Spółki, bądź stałe miejsce wykonywania zadań członków Rady Nadzorczej. Podróż to zdarzenie incydentalne, tymczasowe i krótkotrwałe w stosunku do zadania powierzonego członkom Rady Nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji. Z uwagi na charakter wykonywanej pracy nie można zatem uznać, że członkowie Rady Nadzorczej podróżując na posiedzenia Rady Nadzorczej, przebywają w podróży. Przejazdy te związane są z pełnioną przez nich funkcją w ramach powołania na członków Rady Nadzorczej i nie mają charakteru incydentalnego, tymczasowego i krótkotrwałego.

Wobec tego pokrywanie kosztów związanych z pełnieniem funkcji Członka Rady Nadzorczej w postaci zwrotu należności z tytułu dojazdu na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zakwaterowania (noclegu) i wyżywienia Członków Rady Nadzorczej zamieszkujących poza miejscowością, w której odbywa się posiedzenie Rady Nadzorczej - jako przychód Członków Rady Nadzorczej nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej oraz wyroków Sądów Administracyjnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto wyjaśnić należy, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną, indywidualną lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin