Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-1.4010.158.2019.2.MR
z 25 czerwca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), uzupełnione pismem z dnia 12 czerwca 2019 r. (data nadania 12 czerwca 2019 r., data wpływu 14 czerwca 2019 r.) na wezwanie z dnia 31 maja 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.158.2019.1.MR (data nadania 31 maja 2019 r., data odbioru 5 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w roku 2018 w zakresie wprowadzania usprawnień i optymalizacji do rozwijanego na przestrzeni lat sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, wraz z opracowywaniem rozwiązań umożliwiających usunięcie problemu wynikającego ze złej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w roku 2018 w zakresie wprowadzania usprawnień i optymalizacji do rozwijanego na przestrzeni lat sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, wraz z opracowywaniem rozwiązań umożliwiających usunięcie problemu wynikającego ze złej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1).

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, polskim rezydentem podatkowym oraz partnerem konsultingowym w ramach globalnej grupy oferującej kompleksowe rozwiązania cyfrowe. Zajmuje się kompleksową realizacją projektów w zakresie technologii informatycznych i komputerowych na rzecz klientów z różnych branż.

Spółka realizuje ponadto prace mające na celu tworzenie innowacyjnych rozwiązań w postaci oprogramowania/aplikacji, narzędzi testowych, instrukcji czy dokumentacji technicznych w zakresie rozwiązań informatycznych, w postaci całkowicie nowych rozwiązań lub poprzez ulepszanie obecnie oferowanych produktów i rozwiązań (dalej: „Prace B+R”).

Pracownikami Spółki, którzy realizują Prace B+R są specjaliści w zakresie tworzenia oprogramowania z wykorzystaniem m.in. automatyzacji, sztucznej inteligencji oraz grafiki komputerowej czy zasad funkcjonowania sieci komputerowych. Podejmowane przez Spółkę działania są bezpośrednim rezultatem rosnących oczekiwań obecnych i potencjalnych klientów, dotyczących wprowadzenia przez Spółkę nowych technologii oraz możliwości ich wykorzystania. Biorąc pod uwagę, iż Spółka świadczy usługi na rzecz klientów z różnych branż gospodarki takich jak motoryzacja, usługi finansowe, media i rozrywka, zakres realizowanych projektów jest szeroki. Oprócz aspektów czysto technicznych uwzględniają one bowiem cechy charakterystyczne dla danej branży.

Rok podatkowy Spółki rozpoczyna się 1 kwietnia a kończy się 31 marca.

Jednym z działów w Spółce, który realizuje Prace B+R jest Zespół 2, który opracowuje innowacyjne rozwiązania w zakresie kart graficznych i grafiki komputerowej. Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu, że karta graficzna w komputerze spełnia wiele funkcji takich jak:

• generowanie obrazu,
  

• wykonywanie obliczeń w celu generowania obrazu,
  

• umożliwianie wykonywania określonych operacji możliwych do podzielenia na powtarzające się algorytmy takich jak obliczenia fizyczne, naukowe modelowanie, prognozy finansowe, rozpoznawanie twarzy i wiele innych zadań wymagających intensywnego przetwarzania danych.
  
  
  

Celem prowadzonych Prac B+R realizowanych przez Zespół 2 jest opracowanie rozwiązań ulepszających wyżej wymienione funkcjonalności kart graficznych dostarczanych przez zlecającego prace projektowe do Spółki. Zespół 2 opracowuje rozwiązania podnoszące wydajność kart graficznych, które w głównej mierze odnoszą się do sterowników kart graficznych.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że powstające w ramach B+R rozwiązania są na bieżąco komercjalizowane, co oznacza, że znajdują zastosowanie biznesowe w ramach zleceń wykonywanych na rzecz klientów Wnioskodawcy.

W związku z prowadzonymi Pracami B+R Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, zgodnie z zasadami określonymi w art. 18d Ustawy CIT, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 rok oraz w kolejnych latach podatkowych (dalej: „Ulga B+R”).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jednakże, działalność badawczo-rozwojowa będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie jest objęta zezwoleniem strefowym.

Prace prowadzone przez Spółkę opisane w niniejszym stanie faktycznym mają charakter ciągły, zaplanowany, uporządkowany i zorganizowany - o czym świadczy m.in. fakt, że były one rzeczywiście wykonywane od początku roku podatkowego 2018, są wykonywane w 2019 r. oraz będą realizowane w przyszłości.

Zespół 2 na początku 2018 r. liczył 6 osób, obecnie jest to 8 pracowników. W przyszłości zespół może zostać powiększony o nowych pracowników, w przypadku zwiększonego zapotrzebowania na dodatkowe etaty. Pracownicy Spółki wykonują prace na rzecz zlecającego, który jest jednym z czołowych producentów podzespołów komputerowych (takich jak np. karty graficzne) wykorzystywanych przez dostawców oprogramowania, firmy tworzące np. filmy, gry lub silniki do gier. Wnioskodawca posiada rozbudowaną i zaawansowaną infrastrukturę pozwalającą przeprowadzać prace badawczo-rozwojowe.

Zakres działalności pracowników Zespołu 2 Spółki dotyczy głównie sterowników karty graficznej. Obejmuje w tym przypadku czynności takie jak:

• umożliwienie współpracy sterownika z nowymi, czy też najnowszymi generacjami kart graficznych, bądź też
  

• wprowadzanie do sterownika zupełnie nowych - innowacyjnych rozwiązań,
  

• usprawnianie już istniejących rozwiązań w kartach dostępnych na rynku konsumenckim.
  
  
  

Sterownik (z ang. Driver) jest swego rodzaju programem pośredniczącym pomiędzy urządzeniem, w którym znajduje się karta graficzna a jego systemem operacyjnym. Odpowiada więc za komunikację, tj. wyświetlanie i generowanie obrazu, za realizację wszystkich funkcjonalności urządzenia, a także za uprawnienia dostępu. Adresuje on wyjścia/wejścia, określa prędkość z jaką następuje wymiana danych, na jakich zasadach ta wymiana następuje, jakie dane są przetwarzane itp.

Schemat działania sterownika w kontekście powiązanych z nim urządzeń wygląda następująco:

Aplikacja/Program/<----->Biblioteka graficzna<----->Sterownik<----->Urządzenie

Jak wskazuje Wnioskodawca, instalacja usprawnionego sterownika karty graficznej (tj. sterownika z zaimplementowanymi przez Zespół 2 innowacyjnymi rozwiązaniami), realnie wpływa na wydajność wskazanych funkcji. Wpływa zatem na jakość odtwarzanych obrazów oraz efektywność operacji wykonywanych przez kartę graficzną poprzez zwiększenie jej mocy obliczeniowej i wydajności.

W ramach struktury organizacyjnej Zespołu 2 Prace B+R wykonują dwa podzespoły:

• Podzespół 1, który prowadzi Prace B+R w zakresie wprowadzania innowacyjnych rozwiązań dotyczących sterownika karty graficznej,
  

• Podzespół 2 - prowadzi Prace B+R głównie w zakresie poszukiwania innowacyjnych, autorskich rozwiązań na podstawie dokonanej analizy i testów m.in. w zakresie ulepszania metody śledzenia promieni światła na obiektach graficznych generowanych przez kartę (co docelowo ma poprawić jakość generowanych obrazów).
  
  
  

Prace podzespołu 1 dotyczą usprawnienia aktualnie istniejących rozwiązań w zakresie sterownika karty graficznej. Praca ta ma charakter ciągłego rozwoju (developmentu) istniejącego produktu, usprawnienia aktualnie istniejących rozwiązań.

Konieczność wprowadzania usprawnień identyfikowana jest przykładowo w sytuacji, w której użytkownicy lub testerzy identyfikują spadek wydajności oraz prawidłowości działania karty graficznej taki jak:

• artefakty obrazu (skazy, czarne punkty, etc.) spowodowane wyciekami pamięci (utrata mocy obliczeniowej) przy szczególnym środowisku, w jakim karta pracuje (np. korzystanie z wielu kart graficznych oraz monitorów jednocześnie),
  

• spadająca wydajność karty w miarę upływu czasu (np. wydajność karty graficznej spada proporcjonalnie do czasu w jakim generowany jest obraz, np. scena w grze)
  
  
  

W odpowiedzi na wyżej wymienione sytuacje pracownicy Spółki lokalizują możliwe obszary ulepszeń dotyczące m.in opóźnienia w transmisji obrazu czy jego jakości. Większość prowadzonych prac polega na tworzeniu odpowiednich zmian w kodzie źródłowym, których efektem jest optymalizacja oprogramowania, kodu źródłowego oraz obsługa nowych funkcjonalności.

Prace w zakresie rozwoju sterownika karty graficznej mają na celu poprawienie kluczowych parametrów wpływających m.in. na funkcjonalność produktu, tj. zwiększenie jego mocy obliczeniowej. Dzięki wprowadzonym usprawnieniom w sterowniku użytkownik danej aplikacji czy programu otrzymuje obraz np. 5% szybciej niż wcześniej, co jest wynikiem zwiększenia wydajności karty graficznej.

Ponadto, w przypadku, gdy na etapie implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zidentyfikowane zostanie że dane ulepszenie nie funkcjonuje poprawnie (np. na skutek niepoprawnej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego) pracownicy Spółki w pierwszej kolejności analizują jakie jest faktyczne źródło występującej nieprawidłowości (etap walidacji wprowadzonych ulepszeń).

Efektem w/w prac walidacyjnych jest szczegółowa, techniczna instrukcja w zakresie czynności jakie muszą być wykonane, aby opracowane przez pracowników Spółki innowacyjne rozwiązanie pozwoliło na uzyskanie założonych parametrów, m.in. w zakresie wydajności.

Z kolei Prace B+R w ramach drugiego podzespołu w ramach Zespołu 2 dotyczą głównie obszaru biblioteki graficznej wykorzystywanej w tworzeniu grafiki stosowanej przez profesjonalistów w aplikacjach takich jak AutoCAD czy Inventor stanowiącym profesjonalne narzędzie do projektowania 3D elementów mechanicznych, tworzenia dokumentacji i symulacji produktów.

Prace B+R realizowane przez podzespół 2 dotyczą poszukiwania innowacyjnych, autorskich rozwiązań na podstawie dokonanej analizy i testów. Pracownicy Spółki opracowują obecnie rozwiązania z zakresu metody śledzenia promieni światła (ang. ray tracing), która jest jedną z pierwszych metod wizualizacji obiektów trójwymiarowych. Jest to technika generowania fotorealistycznych obrazów scen trójwymiarowych opierająca się na analizowaniu tylko tych promieni światła, które trafiają bezpośrednio do obserwatora.

Pracownicy Spółki szczegółowo analizują możliwości zastosowania dostępnych technik i narzędzi w zakresie programowania, zasad działania oraz zależności występujących pomiędzy poszczególnymi elementami, które pośrednio lub bezpośrednio współpracują z biblioteką graficzną w celu wprowadzania usprawnień.

Prace B+R prowadzone przez Spółkę realizowane są poprzez współpracę poszczególnych członków zespołu odpowiedzialnych za opracowywanie strategicznych kierunków rozwoju produktu. Zadaniem zespołu jest identyfikowanie i analiza potrzeb rozwojowych w zakresie karty graficznej. Wykorzystując wiedzę o dostępnych rozwiązaniach technologicznych, opracowują oni zakres merytoryczny realizowanych Prac B+R. Następnie sporządzany jest raport zawierający podsumowanie przeprowadzonych prac koncepcyjnych, w tym możliwości, które daje wdrożenie danego rozwiązania oraz jego etapy.

W celu osiągnięcia założonych w przez pracowników Spółki celów, opracowują oni nowy kod programistyczny lub jego fragment, bądź też ulepszają dany fragment kodu programistycznego wykorzystując odpowiedni język programowania, dostępne techniki, wiedzę oraz narzędzia.

Również w przypadku podzespołu 2, pracownicy Spółki w sytuacji niepoprawnej implementacji danego ulepszenia po stronie klienta zlecającego opracowują rozwiązania umożliwiające jego rozwiązanie zgodnie z opisem przedstawionym powyżej.

Realizacja Prac B+R możliwa jest dzięki wysoko kwalifikowanym zasobom personalnym, jakimi dysponuje Spółka. Są to dedykowane zespoły pracowników z wyższym wykształceniem technicznym, zatrudnionych w zespołach zajmujących się pracami B+R, którzy systematycznie podnoszą swoje kwalifikacje zawodowe i uczestniczą regularnie w projektach badawczo-rozwojowych.

Efektem prowadzonych Prac B+R w ramach Zespołu 2 jest m.in.:

• wprowadzenie usprawnień pozwalających na przetwarzanie obrazu w nowy, szybszy sposób,
  

• dostępność nowych jak i ulepszonych przez pracowników Spółki efektów graficznych, takich jak przykładowo odbicie światła w sposób możliwie jak najwierniej oddający rzeczywistość,
  

• eliminacja nieprawidłowości na etapie czynności wdrożeniowych dzięki opracowaniu specjalistycznej dokumentacji technicznej
  

które przybierają postać nowej wersji sterownika karty graficznej lub aktualizacji dotychczasowej wersji sterownika karty graficznej.

W prace Zespołu 2 zaangażowani są pracownicy na następujących stanowiskach:

• Regular Software Developer,
  

• Senior Software Developer oraz
  

• Technical Project Manager.
  
  
  

Zakres obowiązków pracowników wykonujących Prace B+R w ramach Zespołu 2 przedstawia poniższa tabela:

Tabela. Zakres obowiązków pracowników badawczo-rozwojowych w Zespołu 2

Ponadto, biorąc pod uwagę ilość oraz różnorodność czynników koniecznych do uwzględnienia w kwestii funkcjonowania karty graficznej należy podkreślić, że Prace B+R wykonywane przez pracowników Zespołu 2 polegają na usprawnianiu jej obecnych funkcjonalności oraz rozbudowywaniu o nowo opracowane.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac B+R ponosi oraz będzie ponosić koszty w odniesieniu do osób zatrudnionych w Zespole 2. Są to w szczególności:

1. koszty wynagrodzenia pracowników faktycznie wykonujących Prace B+R,
2. koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”) odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.
   
   

Ponadto, w celu skorzystania z odliczenia ulgi B+R Wnioskodawca wyodrębni koszty działalności badawczo-rozwojowej w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT.

Spółka, w systemie TRM, ewidencjonuje czas faktycznie przepracowany przez danego pracownika, w formie ilościowej (ilość przepracowanych godzin), co Spółka wykorzystuje również do rozliczenia czasu pracy na projekcie w relacji ze zlecającym projekt podmiotem zewnętrznym. Dodatkowo, w systemie TRM Spółka potwierdza alokację czasu pracy danego pracownika, z uwzględnieniem jego przynależności do danego Zespołu. Dzięki temu czas pracy pracownika, w którym nie wykonuje on faktycznie Prac B+R przykładowo w trakcie urlopu wypoczynkowego czy chorobowego nie będzie zaliczony do kosztów uznawanych za koszty kwalifikowane.

Spółka dokonała ponadto analizy obowiązków wykonywanych przez pracowników na poszczególnych stanowiskach oraz ich weryfikacji w kontekście ustawowych przesłanek działalności badawczo-rozwojowej.

Wynik takiego przyporządkowania czasu pracy dla poszczególnych pracowników może być różny. Bowiem poza koniecznością wykluczenia z czasu pracy kwalifikowanego do Prac B+R wszelkich nieobecności wynikających z urlopów wypoczynkowych, chorobowych lub innych, pracownicy, którzy w ramach wykonywanych obowiązków są w pewnej części zaangażowani w Prace B+R, a w pozostałym zakresie wykonują działania o charakterze administracyjno - zarządczym np. rozmowy kwalifikacyjne prowadzone przez kierownika zespołu z nowymi kandydatami - uzyskają procentowy wynik przyporządkowania niższy (mniej czasu pracy zostaje zidentyfikowane jako dotyczące Prac B+R) niż pracownicy, którzy zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i cel ten faktycznie realizują (np. pracownicy inni niż kierownicy projektów).

W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie podzielić czas pracy poszczególnych pracowników. Z jednej strony zidentyfikować czasy urlopów i innych odpłatnych nieobecności a także ustalić jaka część produktywnego (nie-urlopowego) czasu pracy pracownika wiąże się z opracowywaniem usprawnień i optymalizacji do sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, jaka z opracowywaniem rozwiązań umożliwiających usunięcie problemu wynikającego ze złej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego rozwijanego na przestrzeni lat sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, a także jaka część pracy jest poświęcona na realizację działań administracyjnych np. rozmowy kwalifikacyjne prowadzone przez kierownika zespołu z nowymi kandydatami.

Spółka posiada więc możliwość wyodrębnienia jaka część czasu przeznaczona przez pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Jak wskazano powyżej na koniec okresu rozliczeniowego (miesiąca) sprowadza się to do ustalenia wskaźnika procentowego.

Zdaniem Spółki w praktyce produktywny czas pracy pracowników (czyli po wykluczeniu wszelkich nieobecności) powinien być traktowany jako w 100% dotyczący Prac B+R. Jednak z ostrożności Spółka stosuje ograniczenie polegające na wykluczeniu z tego czasu od 20% do 50% produktywnego czasu pracy w zależności od stanowiska uznając, że w tym zakresie pracownicy mogą nie wykonywać Prac B+R. Reguły ostrożnościowe dotyczą dwóch sytuacji. Po pierwsze stosowane są w przypadku pracowników wyższego szczebla, których zakres obowiązków z założenia odnosi się nie tylko do działań merytorycznych (Prac B+R), ale także administracyjnych oraz zarządczych. W przypadku tych pracowników obłożenie obowiązkami nie stanowiącymi Prac B+R nie przekracza jednak 50% produktywnego czasu pracy. Po drugie reguły ostrożnościowe stosowane są w stosunku do pracowników merytorycznych, których praca z założenia dedykowana jest w 100% Pracom B+R. W przypadku pracowników merytorycznych obłożenie wpadkowymi obowiązkami administracyjnymi lub innymi nie stanowiącymi Prac B+R nie przekracza 20% produktywnego czasu pracy.

Ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach Ulgi B+R będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostaną poniesione.

Poniesione koszty nie zostaną Spółce w żadnej formie zwrócone, ani nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania.

Spółka mając świadomość, iż udoskonalanie opracowanego oprogramowania oraz wskazanych nowych rozwiązań jest procesem nieustannym, kontynuuje realizowanie opisanych we wniosku prac oraz zakłada, że realizowane w przyszłości prace będą przeprowadzane w oparciu o podobne cele i założenia oraz obejmować będą zakres zbliżony lub tożsamy do opisanego we wniosku. Realizowane w przyszłości projekty, w ocenie Wnioskodawcy również będą spełniały przesłanki uznania je za prace rozwojowe na podstawie art. 4a ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.

W piśmie z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że nie był mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu art. 103-106 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2017, poz. 2168) ani w świetle art. 7 zastępującej ją ustawy Prawo przedsiębiorców (Dz.U z 2018, poz. 646). Wnioskodawca posiada bowiem status dużego przedsiębiorcy ze względu na ilość zatrudnianych pracowników oraz osiągany roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz z operacji finansowych.

Wnioskodawca wskazał także, że nie uzyskał w roku podatkowym objętym wnioskiem przychodów z zysków kapitałowych o których mowa w art. 7b Ustawy CIT.

Równocześnie Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć, iż będzie uzyskiwał takie przychody w przyszłości. W takim przypadku nie będę one jednak uwzględniane w ramach odliczenia tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego złożonego przez Spółkę jest działalność prowadzona poza specjalnej strefą ekonomiczną. Tym samym, koszty kwalifikowane prac B+R Spółka będzie przyporządkowywać wyłącznie do działalności prowadzonej poza strefą ekonomiczną.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, zadania realizowane przez pracowników Zespołu 2, wykonywane w ramach opisanej działalności B+R (tj. zarówno działalności prowadzonej obecnie, jak i planowanej) na żadnym z etapów prowadzonych prac B + R nie mają/nie będą miały charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Zadania realizowane przez pracowników z Zespołu 2 oparte są o uporządkowany, etapowy model współpracy z klientem w ramach którego podejmowane są czynności powtarzalne rodzajowo (takie jak opracowanie fragmentu kodu oprogramowania) ale efektem tych prac jest nowa lub ulepszona funkcjonalność danego rozwiązania.

Wnioskodawca wskazał także, że realizowane prace będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego są/będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym. Prace realizowane przez Zespół 2 ukierunkowane są na stworzenie oprogramowania dla całkowicie nowych/innowacyjnych urządzeń. W związku z powyższym, choćby z uwagi na nowość/innowacyjnych urządzeń, dla których przeznaczone jest oprogramowanie, wszystkie realizowane przez Spółkę prace w zakresie złożonego wniosku charakteryzują się unikalnością i innowacyjnością.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że pilotaż, rozumiany jako weryfikacja poprawności funkcjonowania urządzenia nie znajduje się w zakresie działalności Spółki, lecz spoczywa po stronie klienta.

Realizowane przez Spółkę prace obejmują etap testowy, rozumiany jako weryfikacja osiągnięcia określonej zmienionej bądź ulepszonej funkcjonalności. Etap testowy jest nieodzownym elementem procesu tworzenia oprogramowania (dla tego celu konieczne jest stworzenie indywidualnego kodu weryfikacyjnego). Można też przyjąć, że oprogramowanie jako efekt pracy ludzkiej nigdy nie może być określone mianem „ukończonego ”, nieustannie ewoluuje, znajduje się w stałej fazie rozwoju. Spółka odpowiada właśnie za realizację fazy ciągłego rozwoju „produkcji ” oprogramowania.

Z kolei, mając na uwadze specyfikę działalności Wnioskodawcy należy podkreślić, że określenie ,,produkcji” w zakresach obowiązków poszczególnych pracowników odnosi się stricte do oprogramowania. Oznacza zatem tworzenie oprogramowania oraz współpracę z innymi zespołami w zakresie jego opracowania. W związku z powyższym, wskazane w treści pytania czynności, tj. „współpraca z zespołami wsparcia produkcji” oraz „wdrażania efektywnych i skutecznych strategii, zgodnie z wytycznymi kierownictwa i klienta”, stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca wskazał także, że w działalności prowadzonej przez Spółkę będącej przedmiotem wniosku brak jest typowego etapu wdrożeniowego. Jest to proces za który odpowiada klient Spółki i odbywa się on w relacji klient - użytkownik końcowy. Jako wdrożenie rozumiane w kontekście zakresu działania Spółki można bardziej uznawać instalację, oprogramowania. Wnioskodawca działa bowiem na „etapie przedwdrożeniowym”, odpowiadając za dostarczenie klientowi określonego, sprawdzonego rozwiązania. W odniesieniu do prac będących przedmiotem wniosku nie można także mówić o tzw. customizacji (rozumianej jako implementacji rozwiązania u użytkownika/odbiorcy końcowego). W związku z powyższym zdaniem Spółki etap wdrożeniowy w rozumieniu podanym powyżej nie występuje i w związku z tym nie jest zaliczany do kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach ulgi B+R.

Wnioskodawca wskazał także, że ponosi/będzie ponosił koszty realizacji prac badawczo-rozwojowych ze środków własnych.

Natomiast, ponoszone przez Spółkę wydatki, które stanowią/mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R są/będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Spółka planuje także odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Wnioskodawca wskazał także, że wydatki ponoszone na wynagrodzenia z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczą pracowników Spółki realizujących prace badawczo - rozwojowe i stanowią/będą stanowiły po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Wnioskodawca wskazał również, że pracownicy nie realizują/będą realizować wyłącznie prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca, zgodnie z ustawowymi przesłankami zamierza odliczać koszty kwalifikowane jedynie w tej części, w jakiej pracownicy realizują/będą realizować zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych. Spółka pragnie wyraźnie oddzielić je od pozostałych prac podejmowanych przez pracowników. W tym też celu będzie prowadzić ewidencję, zgodnie z informacjami wskazanymi w treści wniosku, które dotyczą pytania nr 2.

Wnioskodawca w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wskazał również zasady prowadzenia ewidencji czasu pracy pracowników. Opiera się ona w pierwszej kolejności na określeniu czasu faktycznie przepracowanego przez danego pracownika, w formie ilościowej. W związku z powyższym, koszt kwalifikowany pracowników nie będzie obejmował wynagrodzenia w zakresie czasu, w jakim nie wykonują oni faktycznie prac B+R, przykładowo w trakcie urlopu wypoczynkowego czy chorobowego.

Wnioskodawca wskazał także, że pytanie nr 1 dotycząc przedmiotowego wniosku dotyczy określonego projektu, realizowanego zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku. Spółka, zamierza również w przyszłości kontynuować prace nad projektem, w zakresie usprawnienia i modyfikacji opisanego we wniosku rozwiązania.

Ponadto, Spółka wskazuje, że każdy realizowany przez nią projekt jest związany z jednym, konkretnym klientem, a specyfika pracy i wymogi klienta powodują, że są to projekty w praktyce niepowtarzalne charakteryzujące się odrębną specyfiką.

W związku z powyższym, niniejszy wniosek dotyczy danego jednostkowego projektu i nie będzie możliwe wykorzystanie go przy ewentualnych nowych projektach. W przypadku wątpliwości w zakresie możliwości skorzystania z ulgi wobec nowego projektu opracowywany będzie nowy wniosek o interpretację.

Wnioskodawca wskazał także, że zgodnie ze wskazaniem w zakresie pytania nr 1 jest dużym przedsiębiorcą. W związku z powyższym, przysługuje mu 100% odliczenia koszów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu przedmiotowego wniosku z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.) przeformułował pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 oraz przedstawił własne stanowisko adekwatnego do przeformułowanego pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w roku 2018 w zakresie wprowadzania usprawnień i optymalizacji do rozwijanego na przestrzeni lat sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, wraz z opracowywaniem rozwiązań umożliwiających usunięcie problemu wynikającego ze złej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT?
2. Czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego ewidencja czasu pracy pracowników prowadzona przez Spółkę, przy założeniu, że odpowiada ona faktycznej proporcji czasu pracy poświęconego na prace B+R w ogóle czasu pracy, jest wystarczająca dla spełnienia przesłanki ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT i umożliwia odliczenie od podstawy opodatkowania ponoszonych kosztów wynagrodzeń pracowników zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt lila Ustawy CIT?
   
   

Niniejsza interpretacja odnosi się do pytania nr 1. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.; dalej: CIT), co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo -rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 3 lipca Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odsyła art. 4a pkt 28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. definiuje prace rozwojowe jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Spółki, opisane we wniosku prace spełniają ustawowe kryteria uznania ich za działalność badawczo - rozwojową w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 jak i od 1 października 2018r.

Prace prowadzone przez Spółkę zgodnie z opisanym stanem faktycznym w niniejszym wniosku były rzeczywiście wykonywane od początku roku podatkowego rozpoczynającego się 1 kwietnia 2018 r., są wykonywane w 2019 r. oraz będą realizowane w przyszłości, co zdaniem Wnioskodawcy świadczy o tym, że spełniona jest przesłanka ciągłości i systematyczności.

Zgodnie z internetowym Wielkim Słownikiem Języka Polskiego PWN (ww.wsjp.pl), „twórczy” znaczy „wnoszący coś nowego”. Cały Projekt realizowany przez Spółkę ma charakter twórczy ze względu na cel jego przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowatorskich rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniających zmienne czynniki takie jak choćby nowo wprowadzane generacje kart graficznych czy wymagania stawiane przez użytkowników. Prace B+R prowadzone przez pracowników Zespołu 2 Spółki mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny. Pracownicy Wnioskodawcy wykorzystują specjalistyczną wiedzę i umiejętności z zakresu tworzenia oprogramowania, automatyzacji, sztucznej inteligencji oraz grafiki komputerowej czy zasad funkcjonowania sieci komputerowych do opracowywania kodu komputerowego oraz ulepszania jego kolejnych wersji.

Mając na względzie charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, istotne znaczenie ma proaktywna postawa Spółki w zakresie wykorzystywania nowych, innowacyjnych metod i technologii pozwalających na wdrożenie nowych funkcjonalności oprogramowania (sterowników kart graficznych), wychodzących naprzeciw oczekiwaniom klientów.

Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, czynności podejmowane przez pracowników Zespołu 2 były rzeczywiście wykonywane od początku roku podatkowego rozpoczynającego się 1 kwietnia 2018 r., są wykonywane w 2019 r. oraz będą realizowane w przyszłości, co zdaniem Wnioskodawcy świadczy o tym, że spełniona jest przesłanka ciągłości i systematyczności.

Prace prowadzone przez Zespół 2 nie mają również cech działalności rutynowej. Efektem prowadzonych Prac B+R jest bowiem osiągnięcie postępu technologicznego, stworzenie produktów innowacyjnych, opartych na nowatorskich rozwiązaniach. Przed przystąpieniem do Prac B+R pracownikom nie jest z góry znany ich ostateczny wynik. Efekt końcowy jest wypadkową całego szeregu czynników, na które składają się m.in. kombinacja specjalistycznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia pracowników, z elementami twórczego, indywidualnego podejścia do danego zagadnienia, a także z wysiłkiem intelektualnym poczynionym na rozwiązanie mogących się pojawić błędów koncepcyjnych.

Jak opisano powyżej, Prace B+R związane z działalnością poszczególnych pracowników Zespołu 2 spełniają wszystkie przesłanki wskazane w ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej, a więc stanowią działalność:

• twórczą,
  

• obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
  

• systematyczną,
  

• wykorzystującą obecne zasoby wiedzy oraz tworzącą nowe zasoby wiedzy, podejmowaną w celu tworzenia nowych zastosowań.
  
  
  

Powyższy pogląd potwierdza interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w dniu 11 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.608.2018.2.BM. Wnioskodawca prowadził działalność polegająca na tworzeniu specjalistycznego oprogramowania lub jego istotnej modernizacji. Podejmowane przez nią działania polegały m.in. na: wytwarzaniu nowych wersji programów i aplikacji z nowymi funkcjonalnościami czy opracowaniu metody pozyskiwania danych do analiz z plików zewnętrznych lub z systemów źródłowych. Ponadto, Wnioskodawca w przytoczonej interpretacji wykonywał prace badawczo-rozwojowe na rzecz klientów, a ich głównym celem było umożliwienie ich wdrożenia u klienta.

Podsumowując, Prace B+R wykonywane przez Zespołu 2 obejmujące między innymi analizę, projektowanie, testowanie oraz wdrażanie innowacyjnych rozwiązań, w efekcie których dochodzi do opracowania, a następnie rozwijania oprogramowania sterownika karty graficznej oraz związanych z nim funkcjonalności karty graficznej poprzez wzrost jej wydajności, należy uznać za działalność badawczo-rozwojową, w tym w szczególności za prace rozwojowe w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 i 28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września, jak i od 1 października 2018 r.

Ponadto, jak stanowi art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt l-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Spółka mając na uwadze cytowany przepis dokona kalkulacji kosztów kwalifikowanych z uwzględnieniem powyższych limitów.

Ponadto, mając świadomość, iż udoskonalanie opracowanego oprogramowania sterowników kart graficznych oraz pozostałych wskazanych rozwiązań technologicznych w tym ulepszanie metody śledzenia promieni światła na obiektach graficznych generowanych przez kartę jest procesem nieustannym kontynuuje realizowanie opisanych we wniosku prac oraz zakłada, że realizowane w przyszłości prace będą przeprowadzane w oparciu o podobne cele i założenia oraz obejmować będą zakres zbliżony do opisanego we wniosku. Wnioskodawca podkreśla przy tym ponownie, że efekty prac B+R są na bieżąco komercjalizowane, tj. znajdują zastosowanie biznesowe.

Realizowane w przyszłości projekty, w ocenie Wnioskodawcy również będą spełniały przesłanki uznania je za prace rozwojowe na podstawie art. 4a ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w roku 2018 w zakresie wprowadzania usprawnień i optymalizacji do rozwijanego na przestrzeni lat sterownika kart graficznych oraz narzędzi wspomagających ten proces, wraz z opracowywaniem rozwiązań umożliwiających usunięcie problemu wynikającego ze złej implementacji danego rozwiązania po stronie klienta zlecającego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1) – jest prawidłowe.