2021.03.24 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.743.2020.5.MK
z 24 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 listopada 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2021 r. (data wpływu 1 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków sprzedaży nieruchomości gruntowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniu 1 marca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pan X Y;
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią Y Y Y

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy, w tym Zainteresowany będący Stroną postępowania oraz Zainteresowany nie będący Stroną postępowania, są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca będący Stroną postępowania w ramach majątku prywatnego nabył w roku 1991 oraz w roku 2000 następujące niezabudowane działki, których zakup został udokumentowany aktami notarialnymi:

działkę o numerze A/1 stanowiącą rolę i łąkę w A o powierzchni 2 hektarów i 18 arów i 7 m² (dalej: Działka nr 1) zakupioną w roku 1991. Na moment zakupu Działka nr 1, zgodnie z pismem Urzędu Miejskiego w A z 1991 r., nie była położona na terenie przeznaczonym na cele zabudowy;
działkę o numerze B/5 stanowiąca rolę, położoną w A o powierzchni 0,2278 ha (dalej: Działka nr 2) zakupioną w roku 2000.

Wnioskodawca będący Stroną postępowania jest żonaty i przedmiotowe nieruchomości (Działka nr 1 i nr 2) zostały nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej, w dacie nabycia z żoną obowiązywała go ustawowa wspólność majątkowa małżeńska.

Powyższe działki zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania, który został uchwalony w roku 2013 z urzędu, Wnioskodawca będący Stroną postępowania nie występował z takim wnioskiem samodzielnie.

W roku 2013 X Spółka X zwróciła się z wnioskiem o zakup części niezabudowanych Działek nr 1 i nr 2 w celu wybudowania reduktorowni gazu na jej terenie.

W konsekwencji przedmiotowe działki zostały podzielone:

Działka nr 1 – o numerze A/11 została podzielona na działki o numerach A/15, A/16 i A/17;
Działka nr 2 – o numerze ewidencyjnym B/5 została podzielona na działki o numerach B/6 i B/7.

W roku 2014 Wnioskodawca wraz z żoną byli zobowiązani do sprzedania na rzecz X Spółki X:

część Działki nr 1 – o numerze ewidencyjnym A/15 i A/17 powstałej w wyniku podziału działki o numerze A/11;
część Działki nr 2 o numerze ewidencyjnym B/6.

Sprzedaż ta była czynnością niezależną od Wnioskodawcy.

Po uwzględnieniu powyższej transakcji, własnością Wnioskodawcy są następujące niezabudowane działki, które przeznaczone są na sprzedaż:

część Działki nr 1, tj. działka o numerze A/16 oraz
część Działki nr 2, tj. działka o numerze B/7.

Po nabyciu w latach 1991 i 2000 Działek nr 1 i nr 2 wystąpiły następujące okoliczności:

przedmiotowe działki nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej ani w prywatnym wynajmie/dzierżawie;
przeprowadzony podział działek wynikał z konieczności sprzedaży części tych działek na potrzeby budowy reduktorowni gazu przez X Spółkę X;
nie ponoszone były i nie planowane są żadne nakłady w celu uatrakcyjnienia nieruchomości
działki na dzień sprzedaży nie będą uzbrojone w media, nie były grodzone ani też nie wydzielane były drogi wewnętrzne;
niewielka część jednej z Działek była wykorzystywana w ostatnich latach do małej hodowli kur, gęsi na własny użytek.

Z uwagi na sytuację rodzinną Wnioskodawcy planują sprzedaż tych niezabudowanych działek w przypadku bezpośredniego kontaktu ze strony nabywcy lub poprzez prywatne ogłoszenia np. na portalach społecznościowych.

Wnioskodawcy nie potrafią w chwili obecnej stwierdzić, w jakim okresie czasu dokonają sprzedaży tych działek.

Wnioskodawca będący Stroną postępowania wskazuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. stację x oraz stację x. Jego żona, współwłaścicielka przedmiotowych działek wchodzących do majątku wspólnego także prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą – y i y. Działki niezabudowane, których sprzedaż jest planowana nie są wykorzystywane w działalnościach gospodarczych prowadzonych przez Wnioskodawców.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca wskazał, że: oboje zainteresowani prowadzą pozarolniczą działalność gospodarczą. Nie osiągają przychodów z działalności rolniczej, natomiast Jacek Sieradzki opłaca podatek rolny z tytułu posiadanego gruntu, niebędącego przedmiotem wniosku.

Działka o numerze B/5 oraz część działki A/1-A/11 została nabyta z przeznaczeniem na zabudowę mieszkalną na własne cele mieszkaniowe.

Środki na zakup przedmiotowych nieruchomości pochodziły z majątku prywatnego.

Nieruchomości gruntowe, będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie były i nie będą na dzień sprzedaży wykorzystywane na cele działalności gospodarczej przez Wnioskodawców, bądź jednego z małżonków.

Zainteresowani nie zamierzają dokonywać sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w ramach prowadzonych działalności gospodarczych.

Wnioskodawcy nie uzyskiwali oraz nie uzyskają przed dniem planowanej sprzedaży jakichkolwiek przychodów związanych z ww. nieruchomościami gruntowymi.

Działka o numerze B/5 – niezabudowana, nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani w prywatnym wynajmie/dzierżawie; podział działki (B/5 na B/6, B/7) i sprzedaż jej części (tj. B/6) wynikał z konieczności sprzedaży części tej działki na potrzeby budowy reduktorowni gazu przez X Spółkę X; nie ponoszone były i nie planowane są żadne nakłady w celu uatrakcyjnienia nieruchomości objętej wnioskiem, tj. działki (B/7), nie była grodzona.

Niezabudowana działka o numerze A/11 nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej ani w prywatnym wynajmie/dzierżawie; podział działki (A/11 na A/15; A/16 i A/17) i sprzedaż jej części (tj. A/15 i A/17) wynikał z konieczności sprzedaży tej części działki na potrzeby budowy reduktorowni gazu przez X Spółkę X; nie ponoszone były i nie planowane są żadne nakłady w celu uatrakcyjnienia nieruchomości objętej wnioskiem, tj. działki (A/16), nie była grodzona.

Zarówno działka B/7, jak i A/16 nie były i nie będą do dnia sprzedaży wykorzystywane przez Wnioskodawców. Jedynie niewielka część jednej z działek była wykorzystywana w ostatnich latach do małej hodowli kur, gęsi na własny użytek.

Planowany termin transakcji sprzedaży będzie się zawierał w okresie lat 2021-22. Wniosek nie ma charakteru wyłącznie poglądowego, lecz został złożony w celu uzyskania rozstrzygnięcia dotyczącego skutków podatkowych, skonkretyzowanych działań, gwarantujących ochronę prawna przewidzianą przepisami Ordynacji podatkowej. Wnioskodawcy prowadzą rozmowy z potencjalnym nabywcą.

Wnioskodawcy planują sprzedaż nieruchomości z uwagi na sytuację rodzinną, tj. pomoc dzieciom, które m.in. usamodzielniają się i studiują - zapewnienie bytu i edukacji dzieciom, studiującym w innym mieście, w tym za granicą (Wnioskodawcy posiadają 4 dzieci).

W ciągu ostatnich 6 lat zainteresowani /zainteresowany dokonali sprzedaży następujących nieruchomości:

grunt zabudowany domkiem letniskowym, położony na terenie leśnym, Wnioskodawcy weszli w posiadanie przedmiotowego gruntu na podstawie umowy sprzedaży z roku 2010. Nieruchomość została nabyta w celach prywatnych – wybudowanie i korzystanie z domku letniskowego, Nieruchomość była od momentu wejścia w jej posiadanie, do chwili sprzedaży wykorzystywana na cele prywatne – budowa i korzystanie z domu letniskowego. Wnioskodawcy dokonali sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w roku 2019, przyczyną sprzedaży były zbyt wysokie koszty utrzymania oraz lokalizacja domku w zbyt dużej odległości do miejsca zamieszkania. Środki uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości zostały przeznaczone na zwrot pożyczki rodzinnej i potrzeby własne.
udział w niezabudowanym gruncie (ogród sadowniczy) nabyty w drodze spadku po matce przez X Y wraz z rodzeństwem w 2018 roku i w tym dniu sprzedany przez wszystkich spadkobierców na rzecz rolnika, który prowadzi działalność rolniczą, sadowniczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy planowana sprzedaż wyżej wymienionych działek należących do prywatnego majątku Wnioskodawców, niezwiązanego z ich działalnością gospodarczą, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o VAT?
Czy planowana sprzedaż wyżej wymienionych działek należących do prywatnego majątku Wnioskodawców, niezwiązanego z ich działalnością gospodarczą, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Wniosek w zakresie pytania pierwszego został rozpatrzony odrębnym pismem.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż nieruchomości wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. działki o numerze A/16 oraz działki o numerze B/7 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).

Brak opodatkowania wynikać będzie zdaniem Wnioskodawców z faktu, że planowana sprzedaż działek będzie kwalifikowana do źródła przychodów, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem „źródłem przychodów jest odpłatne zbycie (...) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (...), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (...) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (...)”.

Przedmiotowe działki zostały nabyte przez Wnioskodawców w 1991 r. oraz w 2000 r., tym samym ich sprzedaż będzie dokonywana już po upływnie wskazanego 5-letniego okresu. Przedmiotowa sprzedaż, jako realizacja zarządu nad majątkiem prywatnym Wnioskodawców nie będzie również dokonywana w ramach ich działalności gospodarczej. Z tego względu zdaniem Wnioskodawców nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nic stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w który m nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą.

Podsumowując przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł:

tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT) lub
z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT.

Co istotne, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła.

W celu uznania, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, ponoszenie nakładów w celu uatrakcyjnienia nieruchomości itp.

Zainteresowany będący Stroną postępowania nabył przedmiotowe działki, opisane w zdarzeniu przyszłym, w ramach majątku prywatnego w latach 1991 oraz 2000. Przedmiotowe działki weszły do majątku wspólnego Wnioskodawcy będącego Stroną postępowania oraz jego żony, z uwagi na ich zakup w czasie trwania wspólności ustawowej.

Należy podkreślić, że w okresie posiadania nieruchomości będących przedmiotem wniosku Wnioskodawcy (małżonkowie):

nie wykazywali aktywności, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności;
nie podjęli/nie podejmą ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami,
nie występowali o decyzję o warunkach zabudowy działek, dopiero w 2013 r. z urzędu objęto przedmiotowe działki miejscowym plan zagospodarowania.
z uwagi na konieczność sprzedaży części Działki nr 1 i nr 2, na rzecz Polskiej Spółki X w celu budowy reduktorowni gazu, dokonali ich podziału,
do dnia złożenia wniosku nie uzbroili (brak doprowadzenia wody, kanalizacji, prądu) przedmiotowych działek,
nie wykorzystywali przedmiotowych działek w prowadzonej działalności gospodarczej ani w prywatnym wynajmie. Niewielka część jednej z Działek była wykorzystywana w ostatnich latach do małej hodowli kur, gęsi na własny użytek;
nie ponosili i nie planują żadnych nakładów w celu uatrakcyjnienia nieruchomości (działki nie były grodzone ani też nie wydzielane były drogi wewnętrzne);
ze względów rodzinnych planują sprzedaż przedmiotowych działek w przypadku bezpośredniego kontaktu ze strony nabywcy lub poprzez prywatne ogłoszenia, np. na portalach społecznościowych.

Zainteresowany będący stroną postępowania prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. stację benzynową oraz stację diagnostyczną. Jego żona, współwłaścicielka przedmiotowych działek wchodzących do majątku wspólnego także prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą - restaurację i hotel. Działki niezabudowane, których sprzedaż jest planowana nie były i nie są wykorzystywane w działalnościach gospodarczych prowadzonych przez Wnioskodawców.

W ocenie Wnioskodawców brak jest związku przychodu z tytułu planowanej sprzedaży nieruchomości ze źródłem przychodów wskazanym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (tj. pozarolniczą działalnością gospodarczą), gdyż nie może wskazać zespołu powiązanych ze sobą działań Wnioskodawców, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Dodatkowo w ocenie Wnioskodawców brak jest podstaw, aby podejmowane przez nich czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Wnioskodawców w przypadku odpłatnej sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - opisanych w zdarzeniu przyszłym- przychód z tego tytułu należy zaliczyć do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji przychód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości lub ich części /udziału w nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych czy też indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in.:

z dnia 1 września 2020 r. o znaku 0112-KDIL2-1.4011.483.2020.5.KB: „Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” (...) „Wnioskodawcy nie prowadzili w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania działek do sprzedaży.

Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia. W konsekwencji, istotą działań Wnioskodawców nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. ”
Wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17. NSA stwierdził, że „spełnienie jednak tylko tych dwóch warunków (z czterech wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.) [ działanie w celach zarobkowych, we własnym imieniu i na własny rachunek] nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie można przyjąć, aby działalność skarżącej miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również uzyskanie służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi, a nawet wystąpienie do operatorów poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do poszczególnych sieci”.
Jak zostało wskazane w wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., o sygn. akt II FSK 773/13, „działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania. NSA uznał również, że jedynie aktywność podatnika wykazująca łącznie wszystkie wymienione powyżej cechy może - w świetle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. - zostać zakwalifikowana jako pozarolnicza działalność gospodarcza. Oznacza to, że brak którejkolwiek z wymienionych cech funkcjonalnych, pozbawia daną działalność charakteru gospodarczego, co w efekcie wyklucza możliwość rozpoznania przychodu uzyskanego z takiej działalności, jako przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.”
NSA w wyroku z dnia 20 czerwca 2017 r. o sygn. akt II FSK 1443/15 uznał, „że na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: dana działalność musi być działalnością zarobkową, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność ma charakter zarobkowy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Natomiast, przez powtarzalność rozumiemy szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych, itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku. Ustalenie jakie działania sprzedającego mogą zostać uznane za „aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami” powinno być przedmiotem badania w każdej indywidualnej sprawie. Zatem, w celu ustalenia czy planowane zbycie kilku działek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy ustalić prawidłowo źródło przychodów, tj. rozważyć czy podejmowane czynności będą dokonywane w ramach działalności gospodarczej czy też nie.

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż działek przez Wnioskodawców wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całokształt czynności, a w szczególności zakres i cel działania Zainteresowanych dają asumpt do stwierdzenia, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, o czym świadczyć mogą miedzy innymi takie przesłanki jak: duży upływ czasu od momentu nabycia nieruchomości do zbycia działek; sposób wykorzystywania działek oraz fakt, że Zainteresowani nie podejmowali ani nie zamierzali podejmować czynności, które zwiększałyby wartość działek przeznaczonych do sprzedaży takich jak ogrodzenie, uzbrojenie. W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawców wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Wnioskodawcy nie prowadzą w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania działek do sprzedaży. Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia (1991 i 2000 rok). W konsekwencji, istotą ich działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem.

Okoliczności przedstawione w przedmiotowym wniosku nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Zainteresowani nie podjęli i nie zamierzają podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami. Nie ma podstaw, by uznać, że w realiach analizowanej sprawy przedstawione działania pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży kilku działek do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Co prawda Wnioskodawcy dokonali podziału części nieruchomości na mniejsze działki, ale przeprowadzony podział działek wynikał z konieczności sprzedaży części tych działek na potrzeby budowy reduktorowni gazu przez X Spółkę X. Ponadto nie ponoszone były i nie planowane są żadne nakłady w celu uatrakcyjnienia nieruchomości objętej wnioskiem, tj. działki (B/7), nie była grodzona. W celu pozyskania nabywców Wnioskodawcy nie będą prowadzili akcji marketingowej a informacja o sprzedaży będzie przekazywana w przypadku bezpośredniego kontaktu z nabywcą lub poprzez prywatne ogłoszenia, np. na portalach społecznościowych. Zatem działania Zainteresowanych należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym, nie zaś jako działania w ramach działalności gospodarczej.

Reasumując, z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawcy nie podjęli ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Mając na uwadze przywołane przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy uznać, że przychody z planowanych przez Zainteresowanych sprzedaży działek stanowiących ich współwłasność, nie będą uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji indywidualnej należy wyjaśnić, że z formalnoprawnego punktu widzenia orzeczenia te nie są wiążące dla organu interpretacyjnego, nie mogą stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji indywidualnej. Nie oznacza, to jednak, że orzeczenia te nie podlegają analizie w toku postępowania interpretacyjnego, wprost przeciwnie stanowią punkt wyjścia (niezbędny fundament) do dalszych rozważań prowadzących do wypracowania stanowiska w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin