2020.09.30 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.334.2020.2.IM
z 30 września 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.), uzupełnionym 22 września 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT - jest prawidłowe,
fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
część odpisu amortyzacyjnego od przedstawionych we wniosku środków trwałych, w proporcji w jakiej są one wykorzystywane do opisanej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
koszty nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania opisanych narzędzi (m.in. matrycy), wykorzystanych zarówno do partii próbnej nowego wyrobu jak i do produkcji seryjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowanych w całości w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,
Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wytworzenia matrycy, związanej z produkcją nowych wyrobów, w momencie, w którym koszty te staną się dla niego kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.334.2020.1.IM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków, co też nastąpiło 22 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność produkcyjną w dwóch sektorach związanych z obróbką metali tj. w ramach:

działalności związanej z produkcją odlewów staliwnych, która to działalność klasyfikuje się pod symbolem Polskiej Klasyfikacji Działalności 24.52.Z - Odlewnictwo staliwa,
działalność związana z produkcją odkuwek matrycowych i swobodnie kutych, która to działalność klasyfikuje się pod symbolem Polskiej Klasyfikacji Działalności 25.50.Z - Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali; metalurgia proszków.

W ramach każdej z przedstawionych powyżej działalności, Wnioskodawca prowadzi prace mające charakter prac badawczo-rozwojowych (prace B+R). Charakter prac B+R prowadzonych w kontekście obu wskazanych powyżej typów działalności jest podobny w swoim modelu (opracowanie nowych wyrobów) ale różny zarówno w zakresie merytorycznych czynności jak i przebiegu samego procesu. Przedmiotem niniejszego wniosku jest działalność badawczo-rozwojowa w ramach działalności związanej z produkcja odkuwek, która to działalność jest klasyfikowana pod symbolem Polskie Klasyfikacji Działalności 24.50.Z - Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali; metalurgia proszków.

Działalność związana z produkcją odkuwek jest wykonywana w zakładzie produkcyjnym położonym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Klientami Spółki są podmioty gospodarcze z rożnych branż takich jak:

przemysł kolejowy,
przemysł górniczy,
przemysł paliwowo-energetyczny,
przemysł marine,
przemysł budowy maszyn i urządzeń,
przemysł automotiv.

Działalność związana z produkcją odkuwek jest oparta o wytwarzanie indywidulanych odkuwek z stali węglowych, niskostopowych i wysokostopowych, na zamówienie poszczególnych klientów. W zdecydowanej większości przydatków działalność ta przyjmuje postać produkcji seryjnej, polegającej na wykonaniu od kilku do nawet wielu tysięcy sztuk danego typu odkuwki. Elementy maszyn i urządzeń, takie jak przykładowo elementy np. wagonów czy przekładni, wykonane jako odkuwki charakteryzują się zdecydowanie lepszymi właściwościami niż elementy wykonane technikami takimi jak np. spawanie.

W celu zapewnienia odbiorcom oczekiwanych produktów (odkuwek) Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) związane z nowymi wyrobami. Poniżej przedstawiono opis typowego przebiegu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych związanych z nowym wyrobem.

Przebieg standardowego procesu technologicznego i przygotowania do produkcji nowych wyrobów, rozpoczyna się od opracowania zapytania ofertowego. W celu zaoferowania swoim klientom kompleksowych rozwiązań służących dostarczeniu wyrobów kutych, Spółka w pierwszej kolejności, bazując na wytycznych zamawiającego (klienta), prowadzi analizę wykonalności zapytania ofertowego na dostępnym parku maszynowym.

Analiza ta obejmuje możliwości wykonawcze Wnioskodawcy w zakresie:

kucia,
obróbki cieplnej,
wymaganych badań mechanicznych,
rodzaju powierzchni,
doboru optymalnego przekroju materiału wsadowego do produkcji odkuwek z uwzględnieniem specyfikacji technicznych klienta,
wymagań wymiarowych i wytrzymałościowych odkuwek.

W przypadku pozytywnego wyniku przeprowadzonej analizy sporządzona zostaje oferta na wykonanie nowego wyrobu dla klienta. W przypadku zainteresowania po stronie klienta, potwierdzonego złożonym zamówieniem, Spółka przystępuje do jego realizacji.

W przypadku wpływu każdego nowego zamówienia działa odpowiedzialny za jego ocenę i wprowadzenie do systemu Spółki (Dział Back Office) dokonuje jego wstępnej weryfikacji w oparciu o bazę dotychczas zrealizowanych wyrobów (odkuwek). W przypadku stwierdzenie, iż Spółka nie produkowała dotychczas odkuwek tego typu, dane zamówienie zostaje sklasyfikowane jako „nowy wyrób”. Wraz z taką klasyfikacją zostaje mu nadany indywidualny pięciocyfrowy numer wyrobu. Po wprowadzeniu zamówienia do systemu całość zamówienia wraz z kompletem niezbędnych dokumentów przekazana zostaje Menadżerowi ds. Nowych Wdrożeń.

Odnosząc się szerzej do definicji nowych wyrobów w działalności Spółki należy wskazać, że za takie nowe wyroby uznaje się w szczególności:

odkuwki o całkowicie nowej konstrukcji, które nie były dotychczas produkowane przez Spółkę,
nowy typ odkuwki, który charakteryzuje się nowym składem chemicznym, obróbką cieplną, właściwościami mechanicznymi, strukturą czy wymaganiami jakościowymi znacznie odbiegającymi od dotychczas produkowanych,
typ odkuwki, która był dotychczas produkowana, ale który ze względu na wymagania klienta (rewizja dokumentacji technicznej) wymaga istotnej ponownej adaptacji konstrukcyjnej lub/i technologicznej modelu do możliwości technicznych zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy,
nowy typ odkuwki z gatunku stali dotychczas niewykorzystywanego w działalności Spółki.

Z pojęcia nowych wyrobów na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową Spółka wyklucza wszelkie odkuwki znacząco zbliżone do dotychczas już produkowanych, które wymagają wyłącznie nieistotnych zmian w zakresie struktury lub właściwości (nawet jeżeli zostanie im nadany nowy numer wyrobu). W ramach dalszej części niniejszego wniosku przez nowe wyroby rozumie się wyłącznie realizacje odkuwek dotychczas nieprodukowanych w działalności Spółki, które nie stanowią dotychczasowych produktów, zmodyfikowanych w nieistotnym stopniu.

Menadżer ds. Nowych Wdrożeń sprawuje całościowy nadzór nad realizacją zamówień na nowe wyroby. W ramach swojej działalności Menadżer ustala terminy zakończenia poszczególnych etapów i przekazuje niezbędną dokumentację (zebrane informacje) do Działu Inżynieryjnego, gdzie z zespołu technologów zostaje wytypowany lider wdrożenia danego projektu.

Dział inżynieryjny Spółki składa się z dwóch głównych sekcji, tj. z sekcji technologów i sekcji konstruktorów. Za każdą sekcję odpowiadają przypisani do niej liderzy (lider konstruktorów oraz lider technologów). Po przekazaniu dokumentacji do Działu Inżynieryjnego lider technologów ustala kto z sekcji technologów będzie odpowiadał za realizację nowego wyrobu. Lider technologów ustala również skład osobowy zespołu nowych wdrożeń i terminy spotkań tego zespołu. Podczas spotkań zostaje przeanalizowana ponownie dokumentacja dostarczona przez klienta, a następnie ustalany jest najkorzystniejszy sposób wykonania nowego wyrobu, w tym m.in.:

ilość uderzeń,
sposób przygotowania przedkuwki,
ilość wykroi,
przekrój materiału wsadowego.

Informacje o najlepszym sobie wykonania nowego wyrobu zostają przekazane kartą ustaleń do lidera konstruktorów. Lider konstruktorów typuje osoby odpowiedzialne za realizację nowego wyrobu w ramach sekcji konstruktorów. W ramach sekcji konstruktorów dochodzi do wykonania m.in. rysunku odkuwki w wersji 2D, dokumentacji oprzyrządowania w wersji 2D jak i 3D a także kodów CAM. Po wykonaniu rysunku odkuwki, rysunek ten jest przesyłany klientowi celem zatwierdzenia. Po uzyskaniu akceptacji rysunku przez klienta rozpoczynają się prace nad dokumentacją koniecznych narzędzi do jej wykonania:

odkuwki zimnej i gorącej,
matryc,
okrojnika,
stempla okroiczego,
kalibrowników,
przebijaków,

Równocześnie z przygotowaniem wskazanych narzędzi dochodzi do przygotowania kodów CAM dla poszczególnych maszyn. Na tym etapie zostają przygotowane technologie na wykonanie oprzyrządowania. Zostają odkute kostki na matrycę oraz na oprzyrządowanie pomocnicze, które następnie zostaje poddane odpowiedniej obróbce cieplnej, zgrubnej oraz mechanicznej. Działania te są podejmowane w celu przygotowania kształtu pod finalne matryce oraz w celu zgrubnego przygotowania kształtu oprzyrządowania pomocniczego. Podczas tego etapu powstaje technologia wykonania prób technologicznych. Finałem tego etapu jest przekazanie dokumentacji konstrukcyjno- technologicznej (emisja dokumentacji). Po tej części następuję wykonanie oprzyrządowania, a następnie przeprowadza się próby technologiczne.

W odniesieniu do zagadnienia wytworzenia matryc, służących do produkcji zarówno prototypów nowych wyrobów jak i następnie do produkcji partii seryjnych, Spółka przedstawia dodatkowe wyjaśnienia. Wnioskodawca wskazuje, że opracowana matryca jest wykorzystywany zarówno do wykonania partii próbnej nowego wyrobu oraz do produkcji seryjnej (dziesiątek lub setek kolejnych egzemplarzy nowej odkuwki). Niemniej, bez wykonania matrycy nie jest możliwe zweryfikowanie prawidłowości dotychczas przeprowadzonych prac rozwojowych tj. nie jest możliwe wykonanie partii próbnej nowego wyrobu (zwanej czasem wzorcem). Wykonanie matrycy jest kluczowym elementem dla prowadzonych prac rozwojowych, niezbędnym dla zweryfikowania ich merytorycznej prawidłowości.

Po wykonaniu matrycy Spółka dokonuje jej rozliczenia z klientem w sposobu przyjęty w złożonym zamówieniu. W działalności Spółki występują dwa podstawowe modele rozliczeń kosztów wykonania matrycy tj. sprzedaż matrycy na rzecz klienta lub pozostawienie jej jako własności Wnioskodawcy. W przypadku gdy matryca pozostaje własnością Spółki, to wszystkie koszty związane z jej utrzymaniem zostają ponoszone bezpośrednio przez Spółkę. Jeżeli klient odkupuje od Spółki matrycę (pokrywa pełen koszt jej wytworzenia oraz narzut zysku Wnioskodawcy), to jest on również bezpośrednio/pośrednio obciążany kosztami utrzymania (regeneracji) matrycy. Wymaga również wskazania, że w wybranych przypadkach klient partycypuje w kosztach wytworzenia matrycy. Innymi słowy, klient nie nabywa matrycy a jedynie dokonuje na rzecz Spółki zwrotu części kosztów związanych z wytworzeniem matrycy. W przypadku dokonania przez klienta zwrotu części kosztów wykonania matrycy, Spółka wyłącza te koszty z kalkulacji kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi badawczo-rozwojowej.

Spółka wskazuje, że koszty wytworzenia matrycy, w przeciwieństwie do kosztu innych wytworzonych narzędzi związanych z procesem kucia, są rozliczane w unikatowy sposób związany z poziomem zużycia w trakcie produkcji odkuwek. Koszty związane z wykonaniem pozostałych narzędzi koniecznych w procesie kucia są rozliczane w okresie ich poniesienia jako koszty pośrednie (koszty wydziałowe). Równocześnie, koszty wykonania matrycy są traktowane jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu związanego z produkcją odkuwek. Ze względu na unikatowy sposób rozliczenia, koszt matrycy staje się kosztem uzyskania przychodu dla Spółki wraz z sprzedażą kolejnych partii odkuwek wyprodukowanych z jej wykorzystaniem. W przypadku każdej wyprodukowanej matrycy Spółka dokonuje oszacowania ilości sztuk odkuwki jakie mogą być wykonane z jej wykorzystaniem (np. 1.500 sztuk wyrobu). Oznacza to, że wraz ze sprzedażą kolejnych odkuwek aktywowany jest odpowiedni procent wartości matrycy, jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT (np. 1/1500 kosztu wykonania matrycy). Jeżeli ze względów technicznych matryca ulegnie uszkodzeniu przed osiągnięciem założonego pułapu produkcji, Spółka rozpoznaje jako koszt podatkowy nierozliczoną dotychczas wartość jej wytworzenia. Opisany powyżej model rozliczania kosztów matrycy jest analogiczny zarówno dla nowych wyrobów jak i dla standardowej produkcji Spółki. Zagadnienie sposobu rozliczania kosztów matryc w działalności związanej z kuciem było przedmiotem długotrwałej analiz. W jej wyniku stwierdzono, że matryce nie spełniają samodzielnie definicji środka trwałego, zarówno w myśl przepisów prawa podatkowego jak i prawa bilansowego. Matryca nie może być bowiem wykorzystywana samodzielnie, bez koniecznych maszyn (młotów), a więc brak jest w jej przypadku spełnienia przesłanki kompletności i zdatności do użytku. Matryca nie staje się również częścią maszyny (częścią składową/przynależnością), w ramach której jest wykorzystywana, a więc w przypadku wykonania matrycy nie dochodzi ulepszenia środka trwałego w myśl art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.

Po kompletnym wykonaniu oprzyrządowania w ustalonym terminie przeprowadzane są testy na linii produkcyjnej (począwszy od procesu cięcia, poprzez kucie, obróbkę cieplną, do etapu wykańczania i obróbki mechanicznej). Potwierdzeniem poprawności prac jest wykonana partia próbna nowych wyrobów (tzw. wzorce).

Wyroby opatrzone protokołem pomiaru oraz certyfikatem są następnie wysyłane do klienta. Ostateczna walidacja, a tym samym zwolnienie do produkcji seryjnej następuje po uzyskaniu od klienta jego pisemnej akceptacji. W ostatnim kroku następuje uruchomienie produkcji seryjnej detali (odkuwek) według wcześniej zaprojektowanych procesów. Następuje również walidacja oprzyrządowania i jego wykonawstwa przez szczegółowy pomiar i zatwierdzenie wykonanego próbnego detalu. Dla niektórych odkuwek klienci nie wymagają pisemnej akceptacji wyprodukowanej partii próbnej. W przypadku tej kategorii odkuwek dochodzi do zwolnienia do produkcji seryjnej na podstawie zgodności próbnej odkuwki z rysunkiem (zaakceptowanym przez klienta), co zostaje potwierdzone przez dział kontroli jakości Spółki. Podstawowym modelem zwolnienia nowego wyrobu do produkcji seryjnej jest jednak pisemna akceptacja klienta po otrzymaniu prototypu nowego wyrobu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę ulegają zakończeniu z momentem zwolnienia nowych wyrobów do produkcji seryjnej.

Po wdrożeniu produkcji seryjnej, nadzór nad procesem przejmują działy produkcyjne Spółki. W trakcie produkcji seryjnej, przedstawiciele Spółki w porozumieniu z klientem podejmują systematyczne działania mające na celu optymalizację procesów wytwórczych pod względem jakościowym, technicznym i wydajnościowym.

W przypadku niepowodzenia wdrożenia i braku akceptacji przez klienta partii próbnej, a tym samym braku zwolnienia do produkcji seryjnej, koszty prac rozwojowych ponosi Wnioskodawca. Koszty te nie zostają Spółce zwrócone przez klienta.

W zależności od zawieranych umów, Spółka wlicza całość lub cześć kosztów związanych z pracami rozwojowymi do wynagrodzenia uzyskiwanego w ramach otrzymanego zamówienia. Wliczenie kosztów związanych z pracami rozwojowymi oznacza odpowiednie skalkulowanie ceny zbywanych wyrobów, tak aby pokrywała ona koszty związane z opracowaniem nowego wyrobu. Niemniej, koszty prac nie są Wnioskodawcy zwracane, lecz uwzględnione w cenie produkowanych seryjnie i sprzedawanych nowych wyrobów. W wielu sytuacjach dochodzi również do zbycia przez Spółkę wyrobów wytworzonych w ramach serii próbnych. Brak jest bowiem ekonomicznego uzasadnienia dla likwidacji (złomowania) nowych wyrobów wytworzonych w ramach serii próbnej, jeżeli spełniają one kryteria oczekiwane przez zamawiającego. W takiej sytuacji Wnioskodawca uzyskuje przychody również z tytułu wyrobów wykonanych w ramach serii próbnych.

Każdego roku w działalności Wnioskodawcy dochodzi do opracowania od kilkunastu do kilkudziesięciu nowych wyrobów, zgodnie ze wskazany m powyżej opisem.

Rodzaje ponoszonych wydatków

W ramach opisanej powyżej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi szereg wydatków takich jak m.in.:

wynagrodzenia z narzutami pracowników związanych z prowadzeniem działalności rozwojowej, w szczególności:
1. pracowników działu inżynieryjnego do spraw nowych wyrobów,
2. konstruktor działu inżynieryjnego,
3. menadżera ds. nowych wdrożeń,
4. pracowników działu matrycowni,
5. pracowników działu planowania.
6. pracowników działu jakości.
Przez wskazane powyżej koszty wynagrodzeń rozumie się zarówno koszty wynagrodzenia zasadniczego jak również koszty wszelkiego typu premii, bonusów, dodatków i nagród.
koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; do tej puli kosztów Spółka zalicza:
1. koszty materiałów wykorzystanych do produkcji (adaptacji) oprzyrządowania, takie druty spawalnicze, narzędzia do obróbki mechanicznej (frezy, płytki skrawające),
2. koszty materiałów zużytych do przygotowania narzędzi, takie jak stale stopowe i stale węglowe,
3. koszty mediów (w tym energii elektrycznej) zużytych na etapie tworzenia matrycy jak również produkcji serii próbnej,
koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej - koszty odpisów amortyzacyjnych w ramach tej puli są zaliczane do kosztów kwalifikowanych wyłącznie w zakresie w jakim te aktywa są wykorzystywane do działalności rozwojowej (zaliczenie proporcjonalne); przykładowymi środkami trwałymi wykorzystywanymi w działalności rozwojowej są młoty, prasy, frezarki CNC, piece do nagrzewu materiału wsadowego, piły, piece do obróbki cieplnej,
koszty niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej m.in. w postaci narzędzi pomiarowych.

Wskazany powyżej katalog wydatków ma charakter przykładowy (tj. Spółka ponosi również inne typy wydatków) ale wymienione powyżej pozycje mają najbardziej istotny charakter.

W uzupełnieniu informacji na temat kosztów amortyzacji, Spółka wskazuje, że jeżeli nabywane materiały i wyposażenie spełniają definicję środków trwałych zawartą w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT (ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok), Spółka ujmuje nabywane aktywa w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli cena nabycia materiałów i wyposażenia nie przekracza kwoty 10.000 zł, Spółka, co do zasady, dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16f ust. 3 in fine ustawy o CIT. W przypadku nabycia materiałów i wyposażenia, których wartość przekracza 10.000 zł, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. W przypadku materiałów i wyposażenia, które nie spełniają definicji środka trwałego, ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami.

Wnioskodawca podkreśla, że do środków trwałych związanych z działalnością badawczo-rozwojową nie przypisuje samochodów osobowych oraz budynków, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Proporcjonalne ustalenie kosztów związanych ze środkami trwałymi

W związku z tym, że niektóre środki trwałe używane są przez Spółkę także w celach związanych z działalnością operacyjną, niestanowiącą działalności badawczo-rozwojowej, Spółka opracowała metodę pozwalającą określić stopień wykorzystywania danego środka trwałego w działalności badawczo-rozwojowej.

Wyodrębnienie środków trwałych związanych z działalnością B+R jest możliwe dzięki opracowanemu kluczowi alokacji, bazującemu na proporcji wykorzystania danego środka trwałego do projektów związanych z działalnością B+R w stosunku do jego ogólnego wykorzystania. Podstawą wyliczenia proporcji jest faktyczne wykorzystanie danego środka trwałego do działalności badawczo- rozwojowej.

Zgodnie z tym modelem, Spółka ustala stopień wykorzystania środka trwałego do działalności B+R biorąc pod uwagę:

zarejestrowany czas pracy danej maszyny/urządzenia na wykonywanie zleceń zakwalifikowanych jako B+R,
zarejestrowany czas pracy pracowników wykonujących zlecenia B+R,
inne klucze alokacji, których wykorzystanie jest bardziej adekwatne do sposobu działania danego środka trwałego.

W oparciu o wskazane powyżej klucze alokacji Spółka dokonuje proporcjonalnego podziału odpisów amortyzacyjnych w celu wyodrębnienia tej wartości odpisu, która jest związana z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Spółka nie wyklucza stosowania w przyszłości innych kluczy alokacji związanych z wyliczeniem właściwej wartości odpisu amortyzacyjnego, przypadającej na stopień wykorzystania danego środka trwałego w działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Na tym etapie niniejszego wniosku Spółka wskazuje również, że stosuje wskazane powyżej klucze alokacji do przypisania do działalności B+R również innych kosztów, których nie jest w stanie wyliczyć w sposób bezpośredni. Do puli tych kosztów Wnioskodawca zalicza przede wszystkim koszty mediów, w tym koszty energii elektrycznej oraz gazu ziemnego. Powodem, dla którego Wnioskodawca jest zmuszony do proporcjonalnego rozliczenia kosztów wskazanych w zdaniu poprzednim, jest brak fizycznej możliwości ich dokładnego wyliczenia (m.in. brak odpowiedniej infrastruktury dotyczącej liczników energii na poszczególnych urządzeniach).

Dokumentowanie ponoszonych wydatków

W trakcie 2020 roku Spółka rozpoczęła odrębne ewidencjonowanie wydatków związanych z opisaną powyżej działalnością badawczo-rozwojową poprzez ewidencję prowadzona na kontach pozabilansowych, na których są księgowane koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową. Spółka prowadzi również ewidencje czasu pracy pracowników, pozwalającą na ustalenie jaki stopień ich czasu pracy w danym miesiącu został przeznaczony na realizowanie zadań związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Spółka dokonuje więc wyodrębnienia kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową w swojej ewidencji rachunkowej w myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje również, że nie korzystał i nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej nie są Wnioskodawcy zwracane w żadnej formie jak również nie są odliczane od podstawy opodatkowania, za wyjątkiem wskazanych powyżej kosztów partycypacji w wykonaniu matrycy. Jeżeli Wnioskodawca uzyskuje jakieś formy dofinansowania (zwrotu wydatków) na przykład na poczet wynagrodzeń lub zakupu materiałów, takie wydatki zostają bezwzględnie wyłączone z kalkulacji kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nie uzyskuje co do zasady przychodów ze źródła zyski kapitałowej, lecz nawet w sytuacji ich uzyskania nie planuje rozliczą na działalność badawczo- rozwojową w zakresie dochodów uzyskanych z tego źródła.

Opisane powyżej wydatki związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej są dla Spółki kosztami uzyskania przychodu tj. spełniają wymogi wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie zostały ujęte w treści art. 16 tej ustawy. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca oświadcza, że prowadzone prace badawczo-rozwojowe nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT. Wnioskodawca rozlicza podatkowo koszty prac rozwojowych na zasadach ogólnych tj. w momencie ich podatkowego poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT.

W oparciu o przedstawione powyżej okoliczności Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska na zadane poniżej pytania.

Tytułem uzupełnienia Spółka informuje, że nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1402 ze zm.).

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w zakres składników wynagrodzeń pracowników związanych z wykonywaniem prac badawczo-rozwojowych, zaliczanych przez Wnioskodawcę do kosztów kwalifikowanych, wchodzą:

premia regulaminowa - wypłacana na podstawie regulaminu co miesiąc pracownikom produkcyjnym, na podstawie wyrobienia produkcji;
premia uznaniowa - wypłacana według uznania, którą może otrzymać każdy pracownik Wnioskodawcy; wypłata premii uzależniona jest od wyników Wnioskodawcy;
nagroda indywidualna - wypłacana z funduszu dyrektora oddziału Wnioskodawcy, za szczególne osiągnięcia (realizację konkretnych zadań);
nagroda MBO - wypłacana kwartalnie lub raz w roku, dla kadry kierowniczej oraz kluczowych specjalistów; nagroda jest przyznawana na podstawie regulaminu i realizacji określonych zadań;

Pracownicy Wnioskodawcy mogą otrzymać wskazane powyżej kategorie nagród oraz premii, w zależności od swoich działań oraz od wyników Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego. Różne kategorię pracowników Wnioskodawcy, które zaangażowane są w realizację prac rozwojowych, mogą otrzymać inne premie lub nagrody. Wskazane powyżej kategorie premii oraz nagród pozostają w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową poprzez motywowanie pracowników do bardziej wydajnej pracy - w tym w zakresie opracowania nowych wyrobów. Wnioskodawca nie zalicza do kosztów kwalifikowanych innych kategorii premii lub nagród występujących w działalności Wnioskodawcy (np. nagrody związanej z poleceniem nowego pracownika).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT?
Czy fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?
Czy część odpisu amortyzacyjnego od przedstawionych we wniosku środków trwałych, w proporcji w jakiej są one wykorzystywane do opisanej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT?
Czy koszty nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania opisanych narzędzi (m.in. matrycy), wykorzystanych zarówno do partii próbnej nowego wyrobu jak i do produkcji seryjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowanych w całości w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?
Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wytworzenia matrycy, związanej z produkcją nowych wyrobów, w momencie, w którym koszty te staną się dla niego kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT.

Ad.2.

Fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki nie wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, fakt zbycia partii próbnych nowych wyrobów nie wpływa na możliwość zaliczenia kosztów poniesionych na ich wytworzenie do kosztów kwalifikowanych w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad.3.

Część odpisu amortyzacyjnego od przedstawionych we wniosku środków trwałych, w proporcji w jakiej są one wykorzystywane do opisanej działalności badawczo- rozwojowej, stanowi koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Ad.4.

Koszty nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania opisanych narzędzi (m.in. matrycy), wykorzystanych zarówno do partii próbnej nowego wyrobu jak i do produkcji seryjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowanych w całości w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad.5.

Jest On uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wytworzenia matrycy, związanej z produkcją nowych wyrobów, w momencie, w którym staną się one dla niego kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została zamieszczona w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tej regulacji, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Posługując się pojęciami badań naukowych i prac rozwojowych na gruncie ustawy o CIT Ustawodawca odwołał się do regulacji ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższy (art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT). Zgodnie z właściwymi przepisami Prawa o szkolnictwie wyższym przez - badania naukowe rozumie się działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle powołanej wyżej definicji działalności badawczo-rozwojowej na gruncie ustawy o CIT, dla potrzeb uznania, że prowadzona działalność jest działalnością B+R, istotne jest, aby podatnik brał czynny udział w procesie badawczym lub pracach rozwojowych. Działalność B+R musi zatem posiadać twórczy charakter - w tym zakresie różni się ona od standardowej działalności gospodarczej podatnika tym, że ma na celu stworzenie nowego przedmiotu (produktu), czy też wytworzenie nowego stanu rzeczy w postaci wiedzy lub technologii.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem twórczy charakter sugeruje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, niepowtarzalnym, specyficznym, które nie mają odtwórczego charakteru.

W zakresie tego pojęcia można wspierać się ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która definiuje pojęcie utworu, a zgodnie z którą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W efekcie rodzaj działalności podatnika, w której może powstać utwór, jest bardzo szeroki.

Jednocześnie, należy zauważyć, że przedmiotem prac badawczo-rozwojowych może być także produkt, usługa czy proces, które nie stanowią utworu w rozumieniu prawa autorskiego, a jedynie charakteryzują się twórczym charakterem prac. Zgodnie zaś z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (źródło: www.sjp.pwn.pl), przymiotnik twórczy oznacza:

mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia,
dotyczący twórców.

Działalność polegająca na badaniach naukowych lub pracach rozwojowych, zgodnie z ustawą o CIT, powinna być ponadto prowadzona w sposób regularny, przez pewien okres czasu, zgodnie z pewną przyjętą metodyką postępowania. Przesłankę tę można rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą wyłącznie incydentalnych działań podatnika. Tak stwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2018 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.330.2017.1 JS.

Ostatnią przesłanką uznania konkretnej działalności za działalność badawczo-rozwojową jest konieczność nakierowania tej działalności na zwiększanie zasobów wiedzy podatnika/przedsiębiorcy. Przesłanka ta ma eliminować próby uznawania standardowej działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową. Celem pierwszej jest bowiem przede wszystkim wypracowanie zysku, zaś drugiej zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Nie wyklucza to naturalnie celu zarobkowego takiej działalności, który jednak w tym wypadku nie jest celem głównym.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego niniejszego wniosku trzeba stwierdzić, iż działalność Spółki wykonywana w zakresie opracowania nowy wyrobów (nowych typów odkuwek) ma charakter twórczy. Działalność prowadzona przez Spółkę w ramach każdego z nowych wyrobów jest nakierowana na stworzenie nowych zaawansowanych rozwiązań technicznych w celu wytworzenia nowego produktu (wykorzystującego zdobyte doświadczenie i wiedzę), odpowiadającego wymaganiom klienta. Ponadto opisana działalność B+R zmierza do rozwinięcia posiadanej przez Spółkę wiedzy i technologii w zakresie dziedziny obróbki metali jaką jest ich kucie.

Potwierdzeniem powyższego twierdzenia jest konieczność każdorazowego przeprowadzenia skomplikowanych prac rozwojowych w zakresie właściwej technologii wykonania odkuwki. połączonej z przeprowadzeniem symulacji oraz wykonaniem partii próbnej. Wymaga podkreślenia, że z perspektywy Wnioskodawcy każda z odkuwek kwalifikowanych do grupy nowych wyrobów jest nowym lub znacząco ulepszonym produktem, dotychczas nie oferowanym na rynku przez Spółkę. Wytworzenie nowego wyrobu wymaga wykorzystania aktualnej wiedzy technicznej w celu stworzenia nowej metody wykonywania odkuwki, która pozwoli na uzyskanie nowego produktu. Czytelnym przykładem tego typu sytuacji jest stworzenie odkuwki z nowego rodzaju stali dotychczas niewykorzystywanego w Spółce. Kwestią powszechnie zrozumiałą jest fakt, że różne rodzaje metali posiadają odmienne właściwości i wymagają odrębnego procesu obróbki. Stworzenie określonego (nowego) rodzaju odkuwki z dotychczas niestosowanego stopu metalu wymaga twórczej pracy zespołu osób w celu opracowania technologii umożliwiającej osiągnięcie założonego celu.

Ze względów przedstawionych powyżej Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność w zakresie nowych wyrobów spełnia definicję prac rozwojowych i w konsekwencji dalej działalności badawczo-rozwojowej. W odniesieniu do opisanej działalności Spółki nie budzi ponadto wątpliwości, że działalność ta jest wykonywana w sposób systematyczny i nie ma charakteru jednorazowego, nadzwyczajnego. Spółka realizuje szereg projektów (kilkadziesiąt) w każdym roku swojej działalności.

Również cel działań Spółki, podejmowanych w ramach poszczególnych projektów związanych z nowymi wyrobami, wpisuje się w cel zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów tej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, na co dowodem jest rosnąca jakość wytwarzanych odkuwek i większa efektywność kosztowa i materiałowa prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. W ramach przykładu należy powołać interpretacje indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 września 2019 r. (znak 0111-KDIB1- 3.4010.332.2019.1 JKT) w której stwierdził on. iż: [...] działalność opisana we wniosku, tj. działalność związana z opracowaniem narzędzi do produkcji odlewów ciśnieniowych (w szczególności form, okrojnika, uchwytu obróbkowego) oraz z opracowaniem technologii produkcji odlewów ciśnieniowych oraz działalność w ramach realizacji Projektu mikrosprayingu stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT. W związku z tym. stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, na możliwość uznania wydatków związanych z działalnością B+R za koszty kwalifikowane (w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) nie ma wpływu fakt, że wydatki te są w ostatecznym rozrachunku ponoszone przez klientów Spółki w postaci zakupu serii próbnych nowego wyrobu (uwzględnienia kosztów prac w wyliczeniu ceny za odkuwki w ramach produkcji seryjnej).

Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajduje zastosowania do sytuacji przedstawionej w opisanym stanie faktycznym.

W ocenie Wnioskodawcy, ratio legis powyższej regulacji odnosi się do sytuacji dofinansowania podatnika ze środków publicznych (np. ze środków pochodzących z Unii Europejskiej). W zamierzeniu Ustawodawcy, celem powołanej regulacji było ograniczenie sytuacji uzyskania podwójnej korzyści przez podatnika - tj. sytuacji, w której za koszt kwalifikowany (zmniejszający dochód do opodatkowania) uznano by wydatki, które zostały podatnikowi zwrócone przez podmiot publiczny.

W przypadku Spółki takiego ryzyka nie ma, a fakt, że koszty wykonanych prac rozwojowych są następnie Spółce zapłacone przez jej klientów (w postaci wynagrodzenia za dostarczone towary), nie zmienia charakteru przeprowadzonych prac. Spółka uważa więc, że opisany fakt nie powinien wykluczać możliwości potraktowania poniesionych kosztów tych prac jako wydatków kwalifikowanych.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje szerokie potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.381.2018.2.MR).
interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 stycznia 2018 r. (nr: 0111-KDIB1 -3.4010.14.2018.1.APO),
interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.508.2017.1.MST).

Ad 3.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane). Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Aby rozstrzygnąć sens normatywny art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, należy porównać użyte tam sformułowania z treścią art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, gdzie wskazano, że za koszt kwalifikowany uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskować można, że Ustawodawca, chcąc wprowadzić podobne ograniczenie w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialnych i prawnych, użyłby sformułowania takiego jak w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT. Z braku takiego uregulowania wnioskować należy, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych mogą być uznane za częściowo wykorzystywane w działalności badawczo-rozwojowej, a w konsekwencji, w części odpowiadającej proporcji ich wykorzystywania w działalności badawczo- rozwojowej. mogą być uznane za koszty kwalifikowane.

W tej sytuacji za uzasadnione należy przyjąć stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca może, co do zasady, zaliczać do kosztów kwalifikowanych część wartości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych częściowo wykorzystywanych do działalności badawczo- rozwojowej (w części odpowiadającej ich wykorzystaniu na potrzeby prac badawczo-rozwojowych).

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko zgodne z powyższą argumentacją (tj. pozwalające odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową odpisy amortyzacyjne od środków trwałych częściowo wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej) wyrażone zostało przykładowo przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2018 r. (0114-KDIP2-1.4010.233.2018.JS).

Ad 4.

Odnosząc się do kwalifikacji wydatków związanych z wykonaniem narzędzi koniecznych w procesie kucia. Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii spełniają one wszystkie konieczne warunki do uznania za koszt kwalifikowany działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 18 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Konieczność poniesienia wydatków na poczet wykonania m.in. matrycy została czytelnie wykazana w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Bez wykonania opisanych narzędzi nie byłoby możliwe zweryfikowanie przeprowadzonych prac koncepcyjnych, a więc nie byłoby możliwe zakończenie prowadzonych prac rozwojowych. Opisane okoliczności jasno wskazują na związek ponoszonych wydatków z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Fakt, iż wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową, związane z wykonaniem matrycy i pozostałych narzędzi koniecznych do kucia, zostają przez Spółkę wliczone do wartości wynagrodzenia za sprzedane towary nie stanowi okoliczności uniemożliwiającej zaliczenie ich do ulgi. W opinii Spółki również fakt zbycia matrycy na rzecz klienta nie wpływa na możliwość zaliczenia wydatków na jej wytworzenie do kosztów kwalifikowanych. W zakresie uzyskiwania przychodów w związku z prowadzonymi pracami B+R Wnioskodawca wskazuje na argumentację powołaną w uzasadnieniu swojego stanowiska na pytanie nr 2 niniejszego wniosku.

Kolejnym aspektem wymagającym podkreślenia jest sposób wykorzystania matrycy i pozostałych narzędzi służących procesowi kucia przez Wnioskodawcę. W treści art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, Ustawodawca wskazuje, że kosztem kwalifikowanym są wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Powołany przepis wymaga, aby pomiędzy nabyciem danego materiału a działalnością B+R zachodził bezpośredni związek tj., aby materiał ten był wykorzystany bezpośrednio w tej działalności. Przepis nie wyklucza z tej kategorii kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie materiałów, z których w ramach działalności B+R zostanie wykonane narzędzie jej służące lub też np. prototypy nowego wyrobu.

W przypadku Spółki, z nabytych materiałów i surowców są wykonywane narzędzia służące bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej w postaci wykonania partii próbnych nowego wyrobu (prototypu). Narzędzia te po zakończeniu prac rozwojowych mogą być wykorzystane do produkcji seryjnej nowych wyrobów lub ewentualnie do dalszych/innych prac B+R. Nie zmienia to jednak faktu, że podstawowym celem zużycia materiałów jest wytworzenie narzędzi do partii próbnych, a więc materiały te zostają zużyte bezpośrednio do działalności badawczo-rozwojowej (zużycie nie ma jednak charakteru trwałego).

Nie jest możliwe wymaganie, aby za koszt kwalifikowany mogły zostać uznane materiały, które zostają zużyte w sposób trwały tj. nie mogą być już wykorzystane w jakikolwiek inny sposób. Stanowisko takie oznaczałoby, że późniejsza zmiana przeznaczenia (np. sprzedaż prototypu nowego wyrobu) wykluczałaby rozliczenie kosztów danego materiału wy konania w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Nie ma bowiem wątpliwości, że sprzedaż prototypu nowego wyrobu, czyli działanie wykonane po zakończeniu prac B+R, nie stanowi już czynności w ramach działalności B+R tj. nie służy jej bezpośrednio. Takie następcze działanie nie powinno mieć jednak wpływu na ocenę pierwotnego wykorzystania materiałów tj. zużycia ich do stworzenia prototypu nowego wyrobu.

Oczekiwanie, iż materiały zostaną zużyte w sposób trwały do działalności B+R wymagałoby od podatnika stałego śledzenia jak dany materiał jest wykorzystywany przez długi okres, szczególnie w przypadku materiałów takich jak metale. W wielu sytuacjach podatnik nie jest w stanie przewidzieć, jak raz zużyty materiał (np. do badań lub do partii próbnych) może być w odległej przyszłości wykorzystany ponownie w inny sposób (np. jako złom, sprzedany do właściwego odbiorcy).

W opinii Wnioskodawcy, przedstawione powyżej uwagi oznaczają, że koszty związane z nabyciem materiałów i surowców, które mają na celu wytworzenie narzędzi służących kuciu stanowią w całości koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad 5.

W ramach prezentacji swojego stanowiska w odpowiedzi na pytanie nr 4, Wnioskodawca jasno wskazał, że w jego opinii jest On uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na wytworzenie matrycy i innych narzędzi związanych z procesem kucia, które dotyczą produkcji nowych wyrobów. Istotą pytanie nr 5 niniejszego wniosku jest określenie momentu w czasie, w którym Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wartości kosztów związanych z matrycą wytworzoną w procesie opracowania nowych wyrobów.

W zakresie momentu w czasie, w którym powinny zostać rozliczone koszty kwalifikowane do ulgi badawczo-rozwojowej niezbędnym jest odwołanie się do treści art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem: podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Powołany przepis określa podstawowe zasady uznania danego wydatku za koszt kwalifikowany. Podstawowym warunkiem do uznania danego wydatku za koszt kwalifikowany jest uznanie go za koszt uzyskania przychodu. W konsekwencji, wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodu np. na podstawie art. 16 ustawy o CIT nie mogą być kosztem kwalifikowanym. Dodatkowo, kosztem kwalifikowanym są koszty uzyskania przychodu już poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Zasady określenia, kiedy dany wydatek zostaje uznany za poniesiony koszt uzyskania przychodu zostały określone w art. 15 ust. 4 i następne ustawy o CIT. Równocześnie, art. 18d ust. 8 ustawy o CIT stanowi, iż: odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Powyższy przepis ustawy o CIT jasno wskazuje w którym roku podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia danego kosztu kwalifikowanego od podstawy opodatkowania - jest to rok, w którym poniesiono koszt kwalifikowany. Zbiorcza lektura art. 18d oraz art. 15 ustawy o CIT pozwala stwierdzić, że nie ma możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania wydatku stanowiącego koszt kwalifikowany, jeżeli nie został on jeszcze poniesiony. Równocześnie, aby dany wydatek mógł zostać uznany za poniesiony koszt kwalifikowany, musi on być poniesionym kosztem uzyskania przychodu dla podatnika. W konsekwencji, moment uznania danego wydatku za kosztu uzyskania przychodu w myśl art. 15 ustawy o CIT wyznacza równocześnie moment, w którym wydatek ten stanowi koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Na gruncie art. 15 ustawy o CIT podatnik ma kilka możliwości rozliczenia wydatków poniesionych na prace rozwojowe (odrębne zasady określenia momentu w czasie, w którym stają się one kosztem uzyskania przychodu). Podstawą tych odrębny zasad rozliczania kosztu prac rozwojowych jest art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, który przewiduje aż cztery różne tryby rozliczania kosztów tych prac. Podstawowym trybem, nie wymagającym od podatnika dalszych działań, jest rozliczenie kosztu prac rozwojowych na zasadach ogólnych (w miesiącu, w którym zostały poniesione) w myśl art. 15 ust. 4a pkt 1. Powyższa regulacja jest stosowana przez Spółkę, która nie wyodrębnienia podatkowo/bilansowo prowadzonych prac jako wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli więc Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania danego wydatku, stanowiącego koszt kwalifikowany, na przestrzeni kilku lat jako koszt uzyskania przychodu, to równocześnie wydatek ten powinien być w tych latach rozliczany jako koszt kwalifikowany. Sprzecznym z powołanymi powyżej przepisami byłoby zaliczenie do kosztów kwalifikowanych określonego wydatku, który nie może jeszcze stanowić kosztu uzyskania przychodu. Przykładem takiego działania mogłoby być zaliczenie do kosztów kwalifikowanych danego roku wydatku na wytworzenie matrycy dotyczącej nowych wyrobów, w sytuacji, gdy nie rozpoczęto jeszcze ich produkcji i sprzedaży.

Powyższe uwagi oznaczają, że w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na wytworzenie matrycy związanej z nowymi wyrobami w tym okresie, w którym wydatki te stają się dla niego kosztem uzyskania przychodu (tj. wraz z osiągnięciem przychodu z tytułu zbycia kolejnych partii odkuwek).

Stanowisko powyżej znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładem takiego stanowiska jest interpretacja indywidualna z dnia 2 czerwca 2020 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.88.2020.2.MR w której Dyrektor stwierdził: moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika i na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Stosownie do art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz.U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe.

W myśl art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) lub jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),
w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ad.1.

Odnosząc cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT.

Ad.2.

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki nie wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad.3.

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym część odpisu amortyzacyjnego od przedstawionych we wniosku środków trwałych, w proporcji w jakiej są one wykorzystywane do opisanej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Ad.4.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 4 stanowiska Wnioskodawcy nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Analizując powyższe, koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej można zaliczyć do wydatków kwalifikowanych. Jednak z wniosku wynika, że narzędzia (m.in. matryca) wykorzystywana jest również do produkcji seryjnej, w związku z powyższym, koszty materiałów i surowców w części przypadającej na produkcję seryjną, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych, takich jak koszty nabycia surowca a także energii i gazu, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.5.

W konsekwencji uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 4 za nieprawidłowe, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wytworzenia matrycy, związanej z produkcją nowych wyrobów, w momencie, w którym koszty te staną się dla niego kosztem uzyskania przychodu.

Jak bowiem wskazano powyżej, koszty wytworzenia matrycy, w części przypadającej na produkcję seryjną nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Zatem, koszty kwalifikowane będą stanowiły wyłącznie koszty wytworzenia materacy, w części przypadającej na wykonanie partii próbnej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT - jest prawidłowe,
fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
część odpisu amortyzacyjnego od przedstawionych we wniosku środków trwałych, w proporcji w jakiej są one wykorzystywane do opisanej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT – jest prawidłowe,
koszty nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania opisanych narzędzi (m.in. matrycy), wykorzystanych zarówno do partii próbnej nowego wyrobu jak i do produkcji seryjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowanych w całości w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,
Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wytworzenia matrycy, związanej z produkcją nowych wyrobów, w momencie, w którym koszty te staną się dla niego kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami opisanymi w stanie faktycznym – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin