INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1452/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 260/10 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania towarów, przy nabyciu których został odliczony podatek naliczony - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania towarów, przy nabyciu których został odliczony podatek naliczony.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów, innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości i próbki, na cele promocji i reklamy. Są to towary typu: kalendarze, długopisy, parasole, cukierki, kurtki, koszulki, kubki, plecaki, czapki z daszkiem, portfeliki, piłki sportowe, spinki, krawaty, torby, kosmetyczki, breloki, smycze, nalewaki, pompki ręczne, ubrania warsztatowe, odzież robocza itp., które przekazywane są nieodpłatnie na cele promocji i reklamy w ramach działań promocyjnych i reklamowych typu: targi, konkursy, akcje reklamowe, akcje promocyjne, imprezy sponsoringowe. Wzory tych towarów opracowane są przez grupę kapitałową i zamieszczone jest na nich logo grupy, do którego używania uprawniona jest spółka jako członek. Spółka przedstawiła przykładowe sytuacje nieodpłatnego przekazania towarów. W pierwszym przypadku, Spółka przekazuje towary na mocy umowy, przy której odbiorca (dystrybutor towarów) zobowiązany jest do aktywnej sprzedaży i promowania produktów Spółki. Są to towary reklamowe dotyczące produktów, gadżety firmowe, upominki reklamowe wykorzystywane przez odbiorcę na cele związane z promowaniem produktów w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mające na celu zwiększenie przychodów obu stron odbiorcy (bezpośrednio) i dostawcy (pośrednio). Odbiorca przy wyborze gadżetów firmowych powinien posługiwać się wyłącznie typowymi wzorami opracowanymi przez dostawcę. W drugim przypadku, Spółka zwiera z kontrahentem (warsztatem specjalistycznym) umowę na dostawę olejów silnikowych, mocą której Spółka zobowiązuje się również do nieodpłatnego przekazania urządzeń specjalistycznych, typu pompki ręczne do oleju, nalewaki, przeznaczonych do wyposażenia zaplecza technicznego kontrahenta. Takie zobowiązanie zostało też uprzednio zawarte w ofercie i stanowiło dodatkowo punktowane jedno z kryteriów oceny ofert. Wykonując zobowiązane z powyższej umowy Spółka dokonuje nieodpłatnego przekazania na rzecz kontrahenta wyposażenia warsztatowego. Z kolei w trzecim przypadku, Spółka, na podstawie porozumienia, przekazuje odbiorcy do ekspozycji kasetony reklamowe, totemy reklamowe, wraz z usługą graficzną montażu i przystosowaniem do potrzeb miejsca montażu. Przekazane elementy w całym okresie obowiązywania porozumienia są własnością Spółki. Obowiązkiem odbiorcy jest pomoc przy montażu, bieżąca konserwacja, ponoszenie bieżących kosztów utrzymania i eksploatacji oraz zgłaszanie do Spółki wszelkich istotnych uszkodzeń. Spółka wskazała, że na podstawie porozumienia, jego strony dokonują wzajemnych świadczeń. Spółka zauważyła ponadto, iż w pozostałych przypadkach dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów, w ramach sprzedaży premiowej, polegających na dołączaniu do zakupionych produktów „gratisów” własnych i obcych oraz dokonuje zwyczajowego przekazywania towarów w ramach działań reklamowych takich jak przykładowo targi, spotkania z kontrahentami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie towarów, o których mowa w opisanym stanie faktycznym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Spółki, istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie Spółka nie ma obowiązku opodatkowywania podatkiem od towarów i usług przekazania towarów, o których mowa w opisanym stanie faktycznym. Przywołując regulacje art. 7 ust. 2 i 3 ww. ustawy, Spółka wskazuje, że z brzmienia tych przepisów wynika, że dostawą towarów, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, będzie czynność przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jednakże tylko wówczas, gdy przekazanie to nastąpi na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Ze względu na to, iż wskazane czynności służące rozpowszechnianiu i reklamie marki oraz promowaniu i podtrzymywaniu pozycji Spółki na rynku przedsiębiorstw, są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, Spółka nie ma obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazań towarów, o których mowa w stanie faktycznym. Spółka nadmienia, iż żaden z wymienionych towarów nie jest przekazywany na potrzeby osobiste podatnika, ani też pracownikom, w tym byłym pracownikom, wspólnikom, udziałowcom, akcjonariuszom lub członkom organów stanowiących osób prawnych. Stan faktyczny objęty przedmiotowym zapytaniem nie obejmuje przy tym sporadycznie wręczanych gościom prezentów niemających związku z prowadzonym przedsiębiorstwem. Spółka podnosi, że w pierwszym i drugim przypadku dokonuje przekazania wyżej wymienionych towarów do innego podmiotu w ramach kompleksowej akcji promocyjnej świadczonej na rzecz tego podmiotu - wartość przekazywanych towarów stanowi element kalkulacji ceny sprzedaży olejów dla danego podmiotu oraz ma na celu zwiększenie przychodów ze sprzedaży, co jest ściśle związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W przypadku trzecim Spółka nie przekazuje swoim kontrahentom pełnego prawa do rozporządzenia elementami, a jedynie udostępnia je po to, by nadać punktom wymiany oleju nowego wyglądu odpowiadającego aktualnym trendom wzorniczym, a więc z tych względów, w ocenie Spółki, nie można uznać, że miała miejsce dostawa towarów opodatkowana podatkiem od towarów i usług (również w trybie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). W sytuacji tej nie dochodzi także do nieodpłatnego świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, bowiem świadczenie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W pozostałych przypadkach opisanych w stanie faktycznym, czynności służą zwiększeniu obrotów ze sprzedaży produktów, jak również rozpowszechnianiu i reklamie marki, a zatem są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a więc Spółka nie ma obowiązku opodatkowywania podatkiem od towarów i usług przekazania towarów, o których mowa w opisanym stanie faktycznym. Spółka zauważa, że powyższe zgodne jest z treścią wyroków sądów administracyjnych, w tym m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. akt. I FSK 600/07), wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. III SA/Wa 1268/07, w Gliwicach z dnia 30 marca 2007 r. sygn. III SA/GI 133/07, we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt SA/Wr 132/O7, w Gdańsku z dnia 12 maja 2009 r. sygn. I SA/Gd 208/09.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2009 r. znak ITPP1/443-844/09/DM oceniono stanowisko Spółki jako nieprawidłowe. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 260/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W wyroku tym Sąd przywołując brzmienie art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że zasadnicza zmiana przepisu ust. 3 polegała na usunięciu z niego końcowego fragmentu, który expressis verbis odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności (przekazania wymienionych towarów) z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. A właśnie to sformułowanie pozwoliło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w uchwale z dnia 28 maja 2007 r. sygn. akt I FPS 5/06 przyjęcie takiej wykładni wymienionych przepisów art. 7 ust. 2 i 3, która z jednej strony pozostawała w zgodzie z prawem wspólnotowym (art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, obecnie art. 16 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), czyli była wykładnią prowspólnotową, a z drugiej - nie pozostawała w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem tych przepisów, a więc nie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, czyli do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Jednak taka wykładnia, wskazująca, że czynności, do których odwoływał się art. 7 ust. 3 (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r.), mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko przy brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie - podobnie jak art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) - do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (w Szóstej Dyrektywie - z celami działalności podatnika, a w Dyrektywie 2006/112/WE - z celami działalności przedsiębiorstwa podatnika), który to fragment dawał w ogóle podstawy do uznania, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odnosiły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. W niniejszej sprawie skład orzekający wskazał, że dokonana nowelizacja, polegająca na pominięciu fragmentu wskazującego na opodatkowanie także czynności przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem - korelującego z końcową częścią przepisu art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 16 dyrektywy 2006/112/WE) - spowodowała odstąpienie od brzmienia tego przepisu wspólnotowego (w rozumieniu nadanym mu w wyroku ETS w sprawie Kuwait Petroleum Ltd., C-48/97), co wskazuje na jego wadliwą implementację (transpozycję) do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług. Zaś wadliwość ta ma wpływ na możliwość dokonywania wykładni normy prawa krajowego w zgodzie z wykładnią normy dyrektywy unijnej w sytuacji, gdy brzmienie normy prawa krajowego zdecydowanie odbiega od treści normy dyrektywy, która powinna być przedmiotem implementacji. A taka właśnie sytuacja ma miejsce po omówionej nowelizacji przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sąd zauważył, że z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Ponadto Sąd podkreślił, że przedstawione stanowisko jest zbieżne z wykładnią dokonaną przez skład 7 Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 23 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 6/08, którą Sąd w pełni podziela.

Reasumując, Sąd w pełni podzielił pogląd, zgodnie z którym przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania przekazania kontrahentom Spółki elementów reklamowych bez przenoszenia ich własności, Sąd stwierdził, że wspólne działania Spółki i jej kontrahenta, których celem jest zachęcenie ich klientów do zakupu usług u jednego z nich przy wykorzystaniu produktu drugiego, nie stanowią wzajemnego świadczenia usług o charakterze odpłatnym w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W tej kwestii Sąd przywołał pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. akt I FSK 788/07. Sąd uznał, że jeżeli współdziałanie dotyczy wspólnego programu marketingowego, pomiędzy jego uczestnikami nie dochodzi do wzajemnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, gdyż po pierwsze nie da się ich racjonalnie wycenić, a po drugie w przedsięwzięciu takim nie chodzi o wzajemne świadczenie usług pomiędzy uczestnikami działań kooperacyjnych, gdyż nie z tych działań osiągają „bezpośrednią i jasno zindywidualizowaną korzyść”, lecz z osiągnięcia wspólnego celu podjętej współpracy nakierowanej na korzystne dla nich zachowanie osób trzecich (konsumentów obu kontrahentów). Ma zatem do nich pełne zastosowanie przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, ponieważ związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów, czy też nie.

Minister Finansów kwestionując stanowisko Sądu pierwszej instancji, złożył w dniu 21 czerwca 2010 r. skargę kasacyjną, która wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1452/10 została oddalona.

W dniu 10 października 2011 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 29 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 260/10, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1452/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 260/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.