INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2011 r. (data wpływu 1 marca 2011 r.) uzupełniony w dniu 20 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na odpłatne udzielenie licencji do programu komputerowego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 20 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na odpłatne udzielenie licencji do programu komputerowego.

W złożonym wniosku, jak również jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan twórcą oprogramowania komputerowego i w ramach działalności gospodarczej w sposób zorganizowany i ciągły, w celach zarobkowych, udziela odpłatnie licencji na jego użytkowanie zarówno końcowym użytkownikom, jak i dystrybutorom umożliwiając im udzielanie sublicencji dalszym użytkownikom. Program w całości został stworzony tylko i wyłącznie przez Pana wobec tego posiada Pan wszelkie prawa autorskie oraz autorskie prawa majątkowe do programu. Program jest dystrybuowany zarówno w formie elektronicznej (użytkownik pobiera z internetu wersję demo i aktywuje ją u siebie na komputerze) oraz na nośniku danych CD, DVD bądź PENDRIVE. Przy czym przedmiotem sprzedaży nie jest nośnik, a licencja na użytkowanie programu. Na nośniku znajduje się wersja demo, która jest w sposób identyczny aktywowana jak wersja pobrana z internetu. Do nośnika dołączona jest kartka o tytule Certyfikatu Legalności z pieczęcią oraz podpisem producenta i kodem aktywacyjnym oraz ewentualnie krótką papierową instrukcją aktywacji. Sprzedaje Pan także licencje na tzw. aktualizacje, czyli użytkownik opłacając pewną kwotę może przez rok czasu pobierać nowe aktualizacje do programu i na każdą pobraną aktualizację w tym okresie posiada wówczas licencję na użytkowanie. Istnieje także możliwość wykupienia licencji sieciowej bez ograniczenia stanowisk bądź analogicznie do przedłużenia aktualizacji przy wersji jednostanowiskowej, przedłużenie aktualizacji o rok (czyli nabycie licencji na użytkowanie nowych wersji) bez ograniczenia stanowisk, na których program zostanie zainstalowany. Sprzedaż licencji odbywa się na rzecz podmiotów krajowych, prowadzących jak i nieprowadzących działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielając licencji na użytkowanie programu, może Pan stosować 8% stawkę podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, może Pan stosować 8% stawkę podatku od towarów i usług. Wskazuje Pan, że zgodnie z załącznikiem do ustawy, usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania są opodatkowane 8% stawką podatku od towarów i usług. Ponadto przywołując brzmienie art. 1 ust. 1 i 2 oraz art. 5 i art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podnosi Pan, że spełnia warunki określone w tych przepisach, a zatem jest twórcą w rozumieniu cyt. ustawy, a program na który udziela licencji jest przedmiotem prawa autorskiego. Zauważa Pan również, że nabycie programu na nośniku jest jedynie czynnością wykonawczą w stosunku do nabycia licencji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 24 listopada 2003 r. sygn. akt 2/3, publ. Monitor Podatkowy 204/1/39), co oznacza że przedmiotem obrotu w tym przypadku nie jest towar (program zapisany na nośniku CD lub DVD), a licencja na użytkowanie. Tak więc zarówno sprzedaż w postaci udzielenia licencji w przypadku dystrybucji programu bez nośnika danych, jak i na nośniku danych stanowić będzie usługę udzielenia licencji, a Pan może zastosować w obydwu przypadkach 8% stawkę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257 poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 181, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1-9 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); plastyczne; fotograficzne; lutnicze; wzornictwa przemysłowego; architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; muzyczne i słowno-muzyczne; sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; audiowizualne (w tym filmowe).

Z powyższego wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest utwór, którym może być również program komputerowy. Aby program komputerowy mógł zostać uznany za utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, powinien wykazywać łącznie następujące cechy:

1. stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy);
2. stanowić przejaw działalności twórczej, tzn. cechować się oryginalnością;
3. posiadać indywidualny charakter, tzn. być niepowtarzalnym.

Twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Z opis stanu faktycznego wynika, że jest Pan twórcą oprogramowania komputerowego i w ramach działalności gospodarczej udziela odpłatnie licencji na jego użytkowanie zarówno końcowym użytkownikom, jak i dystrybutorom umożliwiając im udzielanie sublicencji. Program w całości został stworzony przez Pana, wobec tego posiada Pan wszelkie prawa autorskie oraz autorskie prawa majątkowe do programu. Program jest dystrybuowany zarówno w formie elektronicznej oraz na nośniku danych, przy czym przedmiotem sprzedaży nie jest nośnik, a licencja na użytkowanie programu. Sprzedaż licencji odbywa się na rzecz podmiotów krajowych prowadzących jak i nieprowadzących działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że niewątpliwie sprzedaż licencji stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji, a także przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Pojęcie usługi, według ustawy, jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że skoro program komputerowy został wykonany przez twórcę w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowi przedmiot autorskich praw majątkowych, odpłatne udzielenie licencji na jego użytkowanie stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług), przy zastosowaniu 8% stawki podatku od towarów i usług obowiązującej na mocy art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Preferencyjna stawka podatku – z uwagi na to, że przedmiotem zawartej umowy jest udzielenie licencji do programu - zastosowanie znajdzie, jak słusznie Pan zauważył, zarówno w sytuacji dystrybucji programu w postaci plików do pobrania z internetu, jak również na nośniku danych. Istotą świadczenia w niniejszej sprawie - jak wynika ze stanu faktycznego - jest zawsze licencja na korzystanie z utworu, nie zaś nośnik, który służy jedynie materialnemu zapisowi utworu, do którego prawa do korzystania są zbywane (w postaci licencji).

Podkreślić jednak należy, że kwestia dotycząca uznania Wnioskodawcy za twórcę oraz wykonywanych przez niego czynności do usług wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielanie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z tym niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że z tytułu przeniesienia praw autorskich Wnioskodawca posiada status twórcy w rozumieniu cytowanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.