INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prawa użytkowania wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prawa użytkowania wieczystego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest osobą prawną z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka), której przysługuje prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (dalej: nieruchomość). W związku z planami restrukturyzacji grupy kapitałowej, Spółka w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości ma zostać wspólnikiem w nowopowstałej spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) albo wspólnikiem w istniejącej spółce komandytowej (dalej: SK). Umowa SKA w formie aktu notarialnego albo zmiana umowy SK również formie aktu notarialnego zostanie podpisana w 2010 r. (najprawdopodobniej w ostatnich dniach grudnia 2010 r.), a faktura dokumentująca aport nieruchomości, zostanie wystawiona przez Spółkę nie później niż w siódmym dniu od chwili podpisania umowy SKA albo zmiany umowy SK. Faktyczne wydanie nieruchomości SKA albo SK nastąpi w dacie podpisania umowy SKA albo zmiany umowy SK. W 2010 r. zostanie także złożony wniosek o wpis SKA albo zmian w umowie SK w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS) oraz wniosek o wpis prawa użytkowania wieczystego przysługującego SKA albo SK do księgi wieczystej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dniem wpisu prawa użytkowania wieczystego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych SKA albo SK będzie dzień przyjęcia tego prawa do używania tj. dzień nabycia nieruchomości przez SKA albo SK, określony jako moment w którym będzie podpisana umowa SKA albo zmiana umowy SK oraz złożony zostanie wniosek o wpis użytkowania wieczystego do księgi wieczystej na rzecz SKA albo SK... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, SKA albo SK będzie mogła wprowadzić prawo użytkowania wieczystego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie gdy odda je do używania, tzn. nabędzie to prawo, tj. gdy zostanie podpisana umowa SKA albo zostanie podpisana zmiana umowy SK oraz złożony zostanie wniosek o wpis użytkowania wieczystego do księgi wieczystej na rzecz SKA albo SK.

Zgodnie z art. 5 ustawy o pdop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Na podstawie powyższej regulacji uznaje się, że spółki niebędące osobą prawną tj. spółki osobowe (w tym spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna) nie są podatnikami podatku dochodowego. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tych podmiotów, którzy przychody ze spółki osobowej opodatkowują w oparciu o przepisy ustawy o pdop lub ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (t.j. dz. U. Z 2000 r., nr 14, poz. 176, ze zm.). W przypadku spółki zastosowanie będą miały przepisy ustawy o pdop. Mając na uwadze, że powyższe przepisy nie zawierają szczególnych regulacji w zakresie sposobu ewidencji środków trwałych wnoszonych aportem do spółek osobowych, Spółka stoi na stanowisku, że zastosowanie znajdą zasady ogólne przewidziane w ustawie o pdop. Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o pdop, składniki majątku, o których mowa w art. 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. W artykule 16c pkt 1 ustawy o pdop wymienione zostało prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zdaniem Spółki, nieruchomość będzie mogła być wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie, w którym będzie stanowiła własność SKA albo SK, tzn. będzie jej przysługiwało prawo użytkowania wieczystego. Dopiero w momencie nabycia nieruchomości SKA albo SK będzie mogła używać jej na potrzeby związane z własną działalnością. Spółka stoi na stanowisku, że do nabycia prawa użytkowania wieczystego, konieczne jest zawarcie umowy przenoszącej to prawo oraz jego wpis do księgi wieczystej. Zgodnie bowiem z art. 237 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC), do przeniesienia prawa użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności. Zgodnie z art. 155 KC umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy określonej co do tożsamości, przenosi rzecz na nabywcę. Umowa SKA albo zmiana umowy SK będzie umową zobowiązującą do przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, tj. nieruchomości, zawartą w formie aktu notarialnego. Jednak dla przejścia prawa użytkowania wieczystego - art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami (ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) - przewiduje warunek w postaci wpisu w księdze wieczystej. Równocześnie zgodnie z art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece (ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece; t.j. Dz. U. z 2001 roku, Nr 124, poz. 1361 ze zm.), wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, SKA albo SK nabędzie prawo użytkowania wieczystego gruntu w momencie, gdy zostaną spełnione łącznie dwie wymagane prawem przesłanki, tj.

• zawarta zostanie umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego oraz
• złożony zostanie wniosek o wpis prawa użytkowania wieczystego do księgi wieczystej.
  
  

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 29 kwietnia 2008 r. (IP-PB3-423-222/08-2/MB) oraz 14 grudnia 2007 r. (IP-PB3-423-218/07-4/MS).

Konsekwentnie Spółka będzie zobowiązana do wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego przez SKA albo SK, tj. w momencie gdy podpisana zostanie umowa SKA albo zmiana umowy SK oraz złożony zostanie wniosek o wpis użytkowania wieczystego do księgi wieczystej na rzecz SKA albo SK. Dopiero wtedy dojdzie do oddania nieruchomości do używania na potrzeby działalności SKA albo SK.

W szczególności na powyższe nie ma wpływu moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu aportu nieruchomości do SKA albo SK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 16c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm. dalej „ustawa o pdop”), amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do treści art. 16d ust. 2 ustawy o pdop, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 237 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej „KC”), do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 KC, w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. W myśl art. 157 § 1 ustawy KC, własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Natomiast art. 158 ustawy KC, określa właściwą formę dla tej czynności prawnej. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

W myśl art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.), sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Natomiast art. 29 ustawy z dnia 06 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. 2001 Nr 124 poz. 1361 ze zm.), stanowi, iż wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu - od chwili wszczęcia tego postępowania.

W świetle cytowanych przepisów wpis użytkowania wieczystego ma charakter konstytutywny przy czym wywiera skutek wsteczny od daty złożenia wniosku. Oznacza to, że datą przejścia prawa użytkowania wieczystego na nabywcę – w opisanym zdarzeniu przyszłym na spółkę osobową prawa handlowego – jest data złożenia wniosku o wpis.

W związku z powyższym spółka komandytowo-akcyjna albo spółka komandytowa nabędzie prawo użytkowania wieczystego gruntu w momencie, gdy zostaną spełnione łącznie dwie wymagane prawem przesłanki, tj.

• zawarta zostanie umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego oraz
• złożony zostanie wniosek o wpis prawa użytkowania wieczystego do księgi wieczystej.
  
  

Biorąc pod uwagę powyższe, spółka komandytowa lub komandytowo-akcyjna po nabyciu ww. prawa będzie zobowiązana do jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie oddania go do używania.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że odnośnie sprawy będącej przedmiotem oznaczonego we wniosku pytania Nr 1, wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.