INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2010 r. (data wpływu 17 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty sprzedaży – jest:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej sposobu korygowania sprzedaży (pyt. nr 1),
• prawidłowe – w części dotyczącej okresu za jaki możliwe jest dokonanie korekty sprzedaży (pyt. nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty sprzedaży. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 listopada 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność pomocniczą związaną z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno – rentowymi (PKWiU 67.20), a w szczególności usługi pośrednictwa pomiędzy firmami ubezpieczeniowymi (bez obowiązkowych ubezpieczeń społecznych) a ich klientami (PKWiU 67.20.10-00.10) poprzez:

• ustalanie odpowiedzialności zakładów ubezpieczeń,
• ustalanie wysokości i rozmiaru szkody na zlecenie klientów,
• formułowanie i składanie roszczeń do zakładów ubezpieczeń na zlecenie klientów,
• pośredniczenie w negocjacjach pomiędzy klientami a zakładami ubezpieczeń.

Odbiorcami tych usług są głównie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Sprzedaż usług została zarejestrowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a dla odbiorców wystawiono faktury VAT z 22% stawką VAT.

O potwierdzenie właściwości klasyfikacji tych usług wg PKWiU Zainteresowany zwrócił się do Urzędu Statystycznego.

Z pisma z dnia 15 listopada 2010 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku, wynika, iż klasyfikację wg PKWiU określił Urząd Statystyczny, podając jako właściwy dla celów podatkowych symbol PKWiU 67.20.10-00.10.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. W jaki sposób skorygować sprzedaż w kontekście zwolnienia jej od podatku VAT, podczas gdy na dotychczasowych fakturach podawana była 22% stawka VAT...
2. Do jakiego czasu wstecz można korygować sprzedaż w związku ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Należy wystawić faktury korygujące do tych faktur VAT, które dotyczą sprzedaży zwolnionej od podatku od towarów i usług podając dotychczasową kwotę netto jako brutto. Następnie należy wysłać faktury korygujące (oryginał i kopię) do odbiorców tych usług listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Korektę faktury można ująć w bieżącej deklaracji VAT:

• po otrzymaniu kopii faktury korygującej podpisanej przez odbiorcę,
• lub po 14 dniach od daty wysłania faktury korygującej pocztą za zwrotnym potwierdzeniem odbioru (osoba fizyczna, będąca odbiorcą usługi nie miała uprawnień do odliczenia VAT z faktury pierwotnej, zatem brak podpisu na kopii faktury korygującej nie niesie skutków podatkowych dla tego odbiorcy),
• lub po otrzymaniu zwrotu przesyłki z fakturami korygującymi (część z odbiorców usług mogła zmienić adres zamieszkania lub umrzeć i nie będzie możliwe uzyskanie od nich podpisów na kopiach faktur korygujących). Jeśli faktura została wystawiona na firmę, będącą odbiorcą usługi a nie osobę fizyczną, to fakturę korygującą można uwzględnić korygując sprzedaż pomimo braku podpisu odbiorcy na fakturze korygującej, jeśli Wnioskodawca jest w posiadaniu potwierdzenia odbioru jej przez odbiorcę.

Ad. 2

Błędnie wystawione faktury sprzedaży można korygować do 5 lat wstecz.

Oznacza to, że do końca roku 2010 Zainteresowany może skorygować faktury sprzedaży z okresu 1 stycznia 2005 r. – 31 grudnia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej sposobu korygowania sprzedaży (pyt. nr 1),
• prawidłowe – w części dotyczącej okresu za jaki możliwe jest dokonanie korekty sprzedaży (pyt. nr 2).

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15 tej ustawy, czyli osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązane wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy).

Na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy Minister Finansów wydał w dniu 28 listopada 2008 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), regulujące zasady dotyczące wystawiania faktur i innych dokumentów z nimi zrównanych m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, ustawodawca przewidział w § 13 i § 14 ww. rozporządzenia procedury korygowania błędów w fakturach VAT określając przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

W myśl zapisu § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. w tym miejscu podkreślić należy, że prawo do wystawiania faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy.

Według § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: <.li>
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia);
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia).

Stosownie do § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast, w świetle § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2 rozporządzenia faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3. kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4. kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3).

Zgodnie z § 14 ust. 4 rozporządzenia, przepisy § 5 ust. 5 – 7, § 14 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1. w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2. wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zatem, w przypadku wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, jest on obowiązany do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę.

Należy zauważyć, że ww. przepisy, konieczności uzyskania potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę nie uzależniają od tego, czy fakturę wystawiono na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, czy na rzecz podmiotu prowadzącego taką działalność.

Przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec tego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Bez wątpienia taki wymóg dowodowy spełnia uzyskanie zwrotnie kopii faktury korygującej z własnoręcznym podpisem odbiorcy. Dopuszczalne jest również potwierdzenie w innej formie, np. poprzez pisemne, odrębne potwierdzenie tego faktu, bądź też zwrotne potwierdzenie odbioru, wskazujące na zawartość przesyłki, bądź też każdy inny sposób, który potwierdza, że faktura trafiła do adresata. Może być to zatem zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą w formie listu poleconego, przesyłki zawierającej fakturę korygującą lub pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania takiej faktury korygującej, jak również przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej.

Warunku tego jednak nie spełnia awizowanie (nawet dwukrotne) listu poleconego zawierającego fakturę korygującą, a także zwrot przesyłki z fakturami korygującymi, np. w przypadku zmiany adresu lub śmierci nabywcy.

Wskazać również należy, iż powołane wyżej przepisy nie stawiają wymogu wysyłania do odbiorcy faktur korygujących w celu akceptacji - ich kopii.

Przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarte są w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Z treści § 1 ww. artykułu wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty – art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1. ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2. przysługuje nadal po zakończeniu:
1. kontroli podatkowej,
2. postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 81b § 2 Ordynacji podatkowej, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

W myśl art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym, poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji oraz z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Korektę zeznania podatkowego należy składać wyłącznie na odpowiednich formularzach, tj. obwiązujących przy rozliczaniu podatku za dany rok.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 ww. ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność pomocniczą związaną z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno – rentowymi (PKWiU 67.20), a w szczególności usługi pośrednictwa pomiędzy firmami ubezpieczeniowymi (bez obowiązkowych ubezpieczeń społecznych) a ich klientami (PKWiU 67.20.10-00.10). Odbiorcami tych usług są głównie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jednakże Wnioskodawca dokumentował ich wykonanie fakturami VAT, stosując 22% stawkę VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu skorygowania sprzedaży w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku VAT, podczas gdy na dotychczasowych fakturach podawana była 22% stawka VAT oraz do jakiego czasu wstecz można korygować sprzedaż w związku ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W wydanej w dniu 13 grudnia 2010 r. interpretacji indywidualnej znak ILPP1/443-1001/10-4/AI stwierdzono, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa pomiędzy firmami ubezpieczeniowymi (bez obowiązkowych ubezpieczeń społecznych) a ich klientami, mieszczące się pod symbolem PKWiU 67.20.10-00.10, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy.

Mając powyższe na uwadze, odpowiedzi na zadane pytania są następujące:

Ad.1

Wnioskodawca winien skorygować faktury, na których podawana była błędna stawka VAT w wysokości 22%, wystawiając faktury korygujące na podstawie § 14 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jednakże uprawnienie Wnioskodawcy do uwzględnienia korekty faktury w deklaracji podatkowej będzie możliwe wyłącznie w sytuacji uzyskania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury.

Ad.2

Na podstawie art. 81 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca ma prawo skorygować sprzedaż w czasie do 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Należy zauważyć, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo.

Ponadto, to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, nie regulują przepisy ustawy, ani żadne inne przepisy prawa podatkowego. Przepisy ustawy regulują co stanowi podstawę opodatkowania, natomiast nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób ustalenia ceny.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości dokonanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W świetle powyższych przepisów prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej interpretacji tut. Organ nie rozstrzygał, czy kwota na fakturze jest kwotą netto, czy brutto, ponieważ kwestia ta powinna wynikać z treści umowy zawartej między Stronami

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty sprzedaży. Rozstrzygnięcie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług sklasyfikowanych pod symbolem 67.20.10-00.10 zostało załatwione w interpretacji nr ILPP1/443-1001/10-5/AI w dniu 13 grudnia 2010 r. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodu, został załatwiony postanowieniem o umorzeniu postępowania nr ILPB1/415-1023/10-4/AGr w dniu 26 listopada 2010 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.