INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2010 r. (data wpływu 8 września 2010 r.) uzupełnionym w dniu 30 listopada 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku przy zakupie maszyn rolniczych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 30 listopada 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku przy zakupie maszyn rolniczych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od roku 2006 posiada Pan gospodarstwo rolne i jest rolnikiem ryczałtowym. W październiku 2010 r. zamierza Pan rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie usług dla rolnictwa i dokonać rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny. Dla celów działalności gospodarczej chciałby Pan nabyć maszyny rolnicze, które wykorzystywałby głównie do świadczenia usług na rzecz innych rolników oraz w niewielkim stopniu wykorzystywałby je na potrzeby własnego gospodarstwa rolnego. Wykonywanie usług dla rolników oraz prace sprzętu w gospodarstwie rolnym rozpocznie Pan prawdopodobnie w kwietniu 2011 r. Sprzedaż usług zamierza Pan dokumentować fakturami VAT dla innych rolników oraz na rzecz własnego gospodarstwa – fakturą wewnętrzną, jako nieodpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zakupione maszyny stanowiłyby środki trwałe w prowadzonej działalności, a wartość jednostkowa każdej maszyny będzie przekraczać 15.000 zł.

Z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego w dalszym ciągu zamierza Pan pozostać rolnikiem ryczałtowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonując zakupu maszyn do wykonywania usług dla rolnictwa (dla innych rolników oraz na rzecz własnego gospodarstwa rolnego) nabywa Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100%...

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując zakupu w grudniu 2010 r. środków trwałych, ma Prawo rozliczyć podatek VAT w deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r., korzystając z pełnego odliczenia VAT, wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W deklaracji VAT-7 za kwiecień 2010, po rozliczeniu podatku należnego z naliczonym, wg Wnioskodawcy, może ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – nadwyżki wynikającej z zakupu środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl generalnej zasady, wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ust. 2 powołanego powyżej przepisu ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Działalność gospodarcza, stosownie do ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przez rolnika ryczałtowego – według definicji zawartej w cyt. art. 2 pkt 19 ustawy - rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż prowadzenie działalności rolniczej stanowi prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą).

Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych przesądza o wykonywaniu działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 ustawy, uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zatem w przypadku, gdy rolnik ryczałtowy świadczy usługi rolnicze, zwolnione od podatku od towarów i usług, nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego, zawartego w fakturze potwierdzającej zakup maszyn związanych ze świadczeniem tych usług, gdyż zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 powołanej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż niemożliwa jest sytuacja, aby rolnik ryczałtowy mógł jednocześnie rozliczać wskazane usługi na zasadach ogólnych.

Wskazać należy, iż do rozliczania VAT na zasadach ogólnych są zobowiązani rolnicy, których roczne przychody netto ze sprzedaży przekraczają 1.200 tys. euro (obowiązani na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych) oraz rolnicy, którzy dobrowolnie zdecydują o takiej formie rozliczania podatku VAT z tytułu działalności rolniczej.

Rolnik ryczałtowy może zrezygnować ze zwolnienia, jednakże musi on spełnić warunki określone w art. 43 ust. 3 i 4 ustawy, a mianowicie.

Zgodnie z art. 43 ust. 3 ustawy, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem:

1. dokonania w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20.000 zł oraz
2. dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2, oraz
3. prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

W myśl art. 43 ust. 4 ww. ustawy rolnik ryczałtowy, który zamierza zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 pkt 3, jest obowiązany prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 1, przez okres co najmniej 3 kolejnych miesięcy poprzedzających bezpośrednio miesiąc, od którego rolnik ten rezygnuje ze zwolnienia.

W przypadku, gdy rolnik prowadzący gospodarstwo rolne i świadczący usługi rolnicze, dokona, po spełnieniu ww. warunków, rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, będą go obowiązywały ogólne zasady rozliczania podatku od towarów i usług. W takim też przypadku będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, na zasadach określonych w cytowanym art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług – tj. pod warunkiem związku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Wskazać należy, iż w takiej sytuacji bez wpływu na prawo do odliczania będzie sposób wykorzystywania nabytej maszyny, (tj. czy będzie ona wykorzystywana przez rolnika w prowadzonej produkcji, czy też w celu świadczenia usług rolniczych).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż posiada Pan gospodarstwo rolne i jest rolnikiem ryczałtowym. W październiku 2010 r. zamierza Pan rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie usług dla rolnictwa, w związku z czym planuje nabyć maszyny rolnicze, które wykorzystywane byłyby głównie do świadczenia usług na rzecz innych rolników oraz w niewielkim stopniu wykorzystywałby je na potrzeby Pana gospodarstwa rolnego, które w dalszym ciągu zamierza Pan rozliczać jako rolnik ryczałtowy.

Zatem analizując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż w omawianej sprawie nie będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem maszyn rolniczych, które zamierza Pan wykorzystywać do świadczenia usług na rzecz innych rolników oraz we własnym gospodarstwie rolnym, gdyż z tytułu działalności rolniczej, zdefiniowanej w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, zamierza Pan w dalszym ciągu posiadać status rolnika ryczałtowego, natomiast świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego jest zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestię braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z planowanym nabyciem maszyn rolniczych, natomiast nie dotyczy kwestii prawidłowości dokonania rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług oraz sposobu dokumentowania świadczonych usług na rzecz innych rolników, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.