INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 396/10 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 15 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 3 stycznia 2011 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy w związku z dokonanym podziałem przez wydzielenie w odniesieniu do działalności związanej ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 3 stycznia 2011 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy w związku z dokonanym podziałem przez wydzielenie w odniesieniu do działalności związanej ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz ze spółkami wchodzącymi w skład Grupy Kapitałowej prowadzi, działalność gospodarczą w sektorze energetycznym. Podstawową działalnością Spółki jest działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

W oparciu o przepisy art. 533 § 1 i art. 534 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 103 ze zm.) oraz art. 9d ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r., Nr 89, poz. 625 ze zm.), jak również w związku z wejściem w życie postanowień Dyrektywy 2003/54/WE z 26 czerwca 2003 r. (Dz. U. L 176 z 15 lipca 2003 r., str. 37 - 56), dotyczącej wspólnych zasad rynku wewnętrznego energii elektrycznej, oraz implementacji jej postanowień do krajowego porządku prawnego, w związku z koniecznością zakończenia procesu rozdzielenia działalności Wnioskodawcy, jako Operatora Sytemu Dystrybucyjnego (OSD) od pozostałych działalności niezwiązanych z dystrybucją energii elektrycznej, Spółka przeprowadziła podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. Przedmiotem wydzielenia były należące do Wnioskodawcy, składniki majątku niezwiązane z działalnością dystrybucyjną energii elektrycznej, w tym:

1. zespół składników majątkowych związanych z Ośrodkiem Wczasowo-Wypoczynkowym;
2. zespół składników majątkowych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością teleinformatyczną;
3. zespół składników majątkowych w postaci nieruchomości niezwiązanych z działalnością dystrybucyjną;
4. należące do Wnioskodawcy akcje i udziały w innych spółkach, które zostały przeniesione na spółkę przejmującą, wraz z częścią działalności Spółki, związaną ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi Wnioskodawcy. Wnioskodawca zachował jedynie udziały w spółkach, których działalność jest związana z działalnością Wnioskodawcy oraz stanowi działalność wspierającą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

Spółką przejmującą była spółka dominująca w Grupie Kapitałowej Wnioskodawcy („Spółka Przejmująca”). Szczegółowy opis konkretnych składników majątku przenoszonych na Spółkę Przejmującą w ramach realizacji Planu podziału przez wydzielenie dokonanego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych zawarty został w zatwierdzonym przez Sąd Rejestrowy planie podziału Spółki.

Spółka zaznacza, że przed dniem podziału przez wydzielenie, tj. zarejestrowaniem w dniu 20 marca 2009 r. przez Sąd w Krajowym Rejestrze Sądowym podwyższenia kapitału w Spółce Przejmującej, w spółce Wnioskodawcy istniał następujący stan faktyczny.

W trakcie wieloletniej działalności Spółka stała się właścicielem pakietu akcji oraz udziałów w szeregu spółek. Konieczność realizowania związanej z tym funkcji w zakresie nadzoru oraz wykonywania praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów w innych podmiotach skutkowała tym, iż w ramach Spółki funkcjonował wydzielony organizacyjnie zespół składników majątkowych: materialnych i niematerialnych, związanych z wykonywaniem funkcji właścicielskich wobec spółek, w których udziały lub akcje posiadał Wnioskodawca. Do składników materialnych zaliczyć można m.in. wyposażenie biur, komputery, oprogramowanie oraz dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów. W ramach składników niematerialnych majątku, wskazać można w szczególności: akcje i udziały w spółkach, a także prawa i obowiązki wynikające z zawartej ze Spółką Przejmującą umowy z dnia 20 czerwca 2007 r. o wykonywanie praw z akcji i udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę, jak również prawa majątkowe związane z posiadanymi udziałami i akcjami. Istotnym „składnikiem” majątku Wnioskodawcy związanego z wydzieleniem części Wydziału Nadzoru Właścicielskiego byli pracownicy zapewniający ciągłość prowadzenia tego rodzaju działalności: kierownik wydziału nadzoru właścicielskiego, specjalista i główni specjaliści ds. nadzoru właścicielskiego, a także specjaliści ds. ekonomicznych. Z przedmiotową działalnością związane były zobowiązania wynikające z ww. umowy o wykonywanie praw z akcji lub udziałów (o której mowa też poniżej). Przychody związane z posiadanymi akcjami i udziałami w innych spółkach stanowiły głównie dochody z udziału w zyskach spółek (dywidendy) oraz ewentualnie przychody z odpłatnego zbycia tych składników majątku.

W związku ze wskazaną powyżej ustawową koniecznością dokonania rozdziału działalności Operatora Systemu Dystrybucyjnego od pozostałych działalności niezwiązanych z dystrybucją energii elektrycznej, która skutkowała koniecznością przeprowadzenia podziału Wnioskodawcy w celu wydzielenia działalności pozadystrybucyjnej, w latach 2007 i 2008 Wnioskodawca dokonywał sukcesywnie czynności związanych z przeniesieniem części działalności związanej ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi do innej spółki z grupy kapitałowej Wnioskodawcy - Spółki Przejmującej. Wnioskodawca zawarł w szczególności w dniu 20 czerwca 2007 r. umowę ze Spółką Przejmującą o wykonywanie praw z akcji i udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę (zobowiązania wynikające z tej umowy, a w szczególności wynagrodzenie dla Spółki Przejmującej, można przypisać działalności Wydziału Nadzoru Właścicielskiego). Przedmiotowa umowa dotyczyła wykonywania praw z akcji i udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę we wszystkich tych Spółkach, których działalność nie wiązała się bezpośrednio z prowadzeniem działalności w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Zgodnie bowiem z postanowieniami Statutu Spółki uchwalonymi na podstawie wytycznych Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, powierzenie wykonania praw z akcji lub udziałów w takich podmiotach powinno zostać przez Wnioskodawcę będącego Operatorem Systemu Dystrybucyjnego zlecone osobie trzeciej. Wraz z zawarciem wskazanej umowy Wydział Nadzoru Właścicielskiego przekazał do Spółki Przejmującej całą dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów, w tym m.in. statuty, regulaminy organów spółek, analizy oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej, protokoły z obrad kolegialnych organów spółek, plany ekonomiczno-finansowe i inwestycyjne. Dokumentacja ta dotycząca akcji i udziałów w spółkach, które w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie przeniesione zostały do Spółki Przejmującej, stała się własnością Spółki Przejmującej umożliwiając jej kontynuowanie działalności w omawianym zakresie. W trakcie wieloletniej działalności Spółka stała się właścicielem pakietu akcji oraz udziałów w szeregu spółek. Konieczność realizowania związanej z tym funkcji w zakresie nadzoru oraz wykonywania praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów w innych podmiotach skutkowała tym, iż w ramach Spółki funkcjonował wydzielony organizacyjnie zespół składników majątkowych: materialnych i niematerialnych, związanych z wykonywaniem funkcji właścicielskich wobec spółek, w których udziały lub akcje posiadał Wnioskodawca. Do składników materialnych zaliczyć można m.in. wyposażenie biur, komputery, oprogramowanie oraz dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów. W ramach składników niematerialnych majątku, wskazać można w szczególności: akcje i udziały w spółkach, a także prawa i obowiązki wynikające z zawartej ze Spółką Przejmującą umowy z dnia 20 czerwca 2007 r. o wykonywanie praw z akcji i udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę, jak również prawa majątkowe związane z posiadanymi udziałami i akcjami. Istotnym „składnikiem” majątku Wnioskodawcy związanego z wydzieleniem części Wydziału Nadzoru Właścicielskiego byli pracownicy zapewniający ciągłość prowadzenia tego rodzaju działalności: kierownik wydziału nadzoru właścicielskiego, specjalista i główni specjaliści ds. nadzoru właścicielskiego, a także specjaliści ds. ekonomicznych. Z przedmiotową działalnością związane były zobowiązania wynikające z ww. umowy o wykonywanie praw z akcji lub udziałów (o której mowa też poniżej). Przychody związane z posiadanymi akcjami i udziałami w innych spółkach stanowiły głównie dochody z udziału w zyskach spółek (dywidendy) oraz ewentualnie przychody z odpłatnego zbycia tych składników majątku.

Wnioskodawca zapewnił również przejście do Spółki Przejmującej większości pracowników z Wydziału Nadzoru Właścicielskiego Wnioskodawcy, na podstawie podpisywanych sukcesywnie w latach 2007-2008 trójstronnych porozumień (Wnioskodawca, Spółka Przejmująca, pracownik) w przedmiocie zmiany umów o pracę polegających na wstąpieniu Spółki Przejmującej w prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z tej umowy (zmiana pracodawcy), jak również przeniósł na rzecz Spółki Przejmującej składniki majątku przypisane do tych pracowników związane z wykonaniem funkcji właścicielskich w drodze umów sprzedaży (sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem oraz telefony komórkowe). Jednocześnie Spółka Przejmująca wynajęła dodatkowe pomieszczenia biurowe dla przechodzących pracowników. W zakresie akcji i udziałów przeniesionych na Spółkę Przejmującą, zespół pracowników będących w głównej mierze byłymi pracownikami Wydziału Nadzoru Właścicielskiego Wnioskodawcy realizuje obecnie funkcje w zakresie działalności polegającej na wykonywaniu praw m.in. z tychże akcji i udziałów przez Spółkę Przejmującą, kontynuując prowadzenie tej części działalności przejętej przez Spółkę Przejmującą od Wnioskodawcy.

Jako ostatni etap rozdziału podstawowej działalności Wnioskodawcy w zakresie dystrybucji energii elektrycznej od pozostałych działalności niezwiązanych z dystrybucją energii elektrycznej (w tym przypadku od działalności polegającej na wykonywaniu funkcji właścicielskich wobec spółek zależnych), przeprowadzony został w 2009 r. podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, na podstawie którego na Spółkę Przejmującą przeniesione zostały posiadane przez Wnioskodawcę udziały i akcje w spółkach zależnych niezwiązanych z działalnością dystrybucyjną energii elektrycznej. Plan podziału został podpisany przez Zarządy Wnioskodawcy i Spółki Przejmującej w marcu 2008 roku. Podziałowi Wnioskodawcy towarzyszyła zmiana umowy z 20 czerwca 2007 r. o wykonywanie praw z akcji i udziałów polegająca na wyłączeniu z jej zakresu akcji i udziałów przeniesionych na Spółkę Przejmującą (umowa obowiązuje obecnie w zakresie wykonywania praw z udziałów w spółkach zależnych Wnioskodawcy, które realizują zadania pomocnicze dla działalności OSD).

Po podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w okrojonym zakresie nadal funkcjonuje Wydział Nadzoru Właścicielskiego (obecnie pod nazwą Biuro Ładu Organizacyjnego), przy czym pełni on zadania związane z nadzorem właścicielskim wobec spółek, których udziały i akcje pozostały własnością Wnioskodawcy (prowadzących działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej) i dotychczas nie były objęte umową podpisaną 20 czerwca 2007 r. ze Spółką Przejmującą.

Celem tych wszystkich działań było doprowadzenie zakresu działalności i struktury właścicielskiej Spółki do stanu zgodnego ze wspólnotowymi i krajowymi regulacjami prawnymi. Nadmienić należy również, że dzięki realizacji ww. działań Wnioskodawca uzyskał decyzję Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki wyznaczającą Spółkę na Operatora Systemu Dystrybucyjnego.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja rachunkowa umożliwiała identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów do wyodrębnionej jednostki Wydziału Nadzoru Właścicielskiego. Istniała możliwość wyodrębnienia należności i zobowiązań, które w sposób pośredni (tematyczny) przypisać można było do Wydziału Nadzoru Właścicielskiego. Wnioskodawca nie dokonywał przypisania przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów do poszczególnych składników majątku (udziałów i akcji w spółkach) wchodzących w skład Wydziału Nadzoru Właścicielskiego; przyporządkowanie takie dotyczyło wydziału jako całości. Z uwagi na przyjęte u Wnioskodawcy zasady rachunkowości, udziały i akcje w spółkach zależnych były przypisane w systemie finansowo-księgowym Wnioskodawcy do Departamentu Finansów i Departamentu Rachunkowości. Otrzymywane dywidendy nie były u Wnioskodawcy objęte systemem rachunkowości zarządczej, niemniej jednak związane były z działalnością Wydziału Nadzoru Właścicielskiego. Stosowany u Wnioskodawcy system rachunkowości zarządczej dotyczy wyłącznie działalności podstawowej zatem nie obejmuje pozostałej działalności operacyjnej oraz działalności finansowej, do której to działalności są zaliczane przychody z tytułu dywidend.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że pozostała część majątku Wnioskodawcy (tj. część pozostająca w spółce Wnioskodawcy po dokonaniu podziału przez wydzielenie) związana ze świadczeniem usług dystrybucji energii elektrycznej stanowi ponad wszelką wątpliwość zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (aktualnie jest to główne przedsiębiorstwo Wnioskodawcy prowadzące samodzielnie działalność).

Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku, która wpłynęła do tut. organu w dniu 3 stycznia 2011 r. Spółka wskazała, iż jej działalność związana z wykonywaniem zadań nadzoru właścicielskiego prowadzona była przez pracowników, którym Wnioskodawca zapewniał miejsce pracy w należących do Wnioskodawcy nieruchomościach/lokalach. Ponadto we wskazanych nieruchomościach/lokalach przewidziane było miejsce na przechowywanie dokumentacji korporacyjnej.

W związku z przeniesieniem części działalności Wnioskodawcy związanej z wykonywaniem zadań nadzoru właścicielskiego na Spółkę Przejmującą, Spółka Przejmująca zwiększyła (w drodze aneksów do istniejących umów) ilość powierzchni biurowej wynajmowanej od Wnioskodawcy, między innymi w celu zapewnienia miejsc pracy oraz przechowywania dokumentacji związanej z wykonywaniem zadań nadzoru właścicielskiego.

Ponadto Spółka wskazała, iż do zobowiązań Wnioskodawcy związanych z wykonywaniem zdań nadzoru właścicielskiego należały, m.in.:

• koszty ogólnozakładowe, m.in. koszty usług kurierskich, koszty usług informatyczno-telefonicznych, koszty delegacji pracowników, koszty dotyczące użytkowania urządzeń biurowych, w tym koszty materiałów biurowych, amortyzacja komputerów;
• koszty pracownicze, m.in. koszty wynagrodzeń, składki ZUS, koszty szkoleń, koszty ponoszone w związku z wykonywaniem postanowień umowy społecznej oraz ponadzakładowego układu zbiorowego pracy.

Wskazane powyżej zobowiązania zostały przeniesione na Spółkę Przejmującą do dnia dokonania podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1. Czy opisany zespół składników majątkowych obejmujący akcje i udziały w innych podmiotach oraz część działalności Wnioskodawcy związaną z wykonywaniem zadań Nadzoru Właścicielskiego, podlegający przeniesieniu do Spółki Przejmującej w ramach podziału spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy opisana transakcja przeniesienia akcji i udziałów w innych podmiotach w ramach podziału spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych skutkować będzie powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na podstawie art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze brzmienie wskazanych wyżej przepisów ww. ustawy, a także wnioski płynące z wydawanych przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych prawa podatkowego oraz orzecznictwa Sądów Administracyjnych można stwierdzić, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa mówić można w sytuacji, gdy zespół składników majątkowych będących przedmiotem określonej w cytowanej ustawie czynności prawnej posiada następujące cechy:

• posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa podatnika;

• został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie podatnika:

• w skład zespołu wchodzą składniki materialne i niematerialne, które pozostają w funkcjonalnym związku i są przeznaczone do wykonywania określonych zadań gospodarczych;

• zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze.

Odnosząc się do wskazanych wyżej kryteriów pozwalających na stwierdzenie występowania w ramach przedsiębiorstwa podatnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogącej podlegać, np. na wydzieleniu do innej spółki kapitałowej Wnioskodawca na podstawie przedstawionego stanu faktycznego sprawy wskazuje że:

• ewidencja rachunkowa prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwiała w każdym czasie identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów do wyodrębnionej jednostki Wydziału Nadzoru Właścicielskiego (określone pozycje były przypisywane bezpośrednio poszczególnym wydziałom, albo też możliwe było ustalenie wydziału, z którego działalnością związana jest dana pozycja księgowa, np. przychód lub koszt), wobec czego stwierdzić można, że istniało wyodrębnienie finansowe składników majątkowych podlegających przeniesieniu do Spółki Przejmującej, Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w czasie gdy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa podatnika (tak np. Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z 18 marca 2008 r., Nr IBPB3/423-100/08/MS);
• z działalnością Wydziału związane były składniki materialne w postaci wyposażenia stanowisk pracy pracowników Wydziału Nadzoru Właścicielskiego realizujących funkcje właścicielskie w imieniu Wnioskodawcy oraz dokumentacji związanej z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania akcji i udziałów w spółkach, (w tym m.in. statuty, regulaminy organów spółek, analizy oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej, protokoły z obrad kolegialnych organów spółek, plany ekonomiczno-finansowe i inwestycyjne); oraz składniki niematerialne w postaci udziałów i akcji w spółkach zależnych Wnioskodawcy (niezależnie od sposobu zaksięgowania w systemie rachunkowym Wnioskodawcy akcje i udziały w spółkach były funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału Nadzoru Właścicielskiego) jak również zatrudnieni w wydziale pracownicy; do wydzielonego majątku przypisane były ponadto prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające z umowy zawartej w zakresie działalności tego wydziału, tj. zawartej ze Spółką Przejmującą umowy o wykonywanie praw z akcji i udziałów oraz należności (w szczególności otrzymane dywidendy) związane z działalnością wydziału;
• wskazane wyżej składniki majątku pozostawały w ścisłym związku funkcjonalnym, tj. służyły one realizacji wspólnego celu gospodarczego, polegającego na tworzeniu struktury spółek zależnych od Wnioskodawcy prowadzących działalność w obszarach pozostających w zakresie zainteresowania lub związanych z działalnością podstawową prowadzoną przez Wnioskodawcę oraz efektywnego sprawowania nadzoru właścicielskiego nad tymi spółkami, w szczególności poprzez wykonywanie praw wynikających z posiadanych udziałów i akcji (udział w zgromadzeniach wspólników lub akcjonariuszy, wykonywanie prawa głosu na tych zgromadzeniach, wykonywania prawa kontroli działalności spółki, korzystania z innych uprawnień oraz wykonywania innych obowiązków wynikających z przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych i innych ustaw itp.), sporządzanie analiz ekonomicznych związanych z funkcjonowaniem struktury spółek zależnych Wnioskodawcy itp.; wskazana struktura, z uwagi na swoją złożoność oraz liczbę podmiotów zależnych od Wnioskodawcy uzasadniała powołanie wyodrębnionego wewnętrznie wydziału zajmującego się nadzorem właścicielskim nad spółkami zależnymi Wnioskodawcy, zgodnie z wewnętrznymi Zasadami Nadzoru Właścicielskiego; zasoby materialne i niematerialne wydziału były przeznaczone do realizacji tego właśnie celu wobec czego stwierdzić można, że pomiędzy składnikami majątku wydzielonego do Spółki Przejmującej istniało powiązanie funkcjonalne i służyły one realizacji określonego celu gospodarczego (tak np. Minister Finansów w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z 17 października 2008 r., Nr ILPB3/423-496/08-2/HS);
• ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie majątkowe, organizacyjne i finansowe, a także wyposażenie w odpowiedni do realizowanego celu majątek, dokumenty oraz pracowników wykonujących zadania związane z działalnością wydziału, w ocenie Wnioskodawcy zespół składników majątkowych Wydziału Nadzoru Właścicielskiego podlegających przeniesieniu do Spółki Przejmującej mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji powierzonych mu zadań i celów.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że jakkolwiek przeniesienie składników majątkowych: materialnych i niematerialnych, a także pracowników wydziału Nadzoru Właścicielskiego Wnioskodawcy do Spółki Przejmującej następowało w czasie trwania formalno-prawnej procedury podziału spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie, której ostatnim elementem było przeniesienie na Spółkę Przejmującą udziałów i akcji w spółkach zależnych posiadanych przez Wnioskodawcę na podstawie zatwierdzonego planu podziału spółki Wnioskodawcy i składało się z kilku czynności prawnych, to na skutek dokonanego podziału spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie, na Spółkę Przejmującą przeniesiony został zespół składników majątkowych: materialnych i niematerialnych, spełniających łącznie warunki określone w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na inny podmiot może odbywać się poprzez dokonanie w pewnym okresie czasu szeregu czynności prawnych dotyczących poszczególnych składników materialnych i niematerialnych przenoszonego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jeżeli bowiem przenoszone w ten sposób składniki majątku materialne i niematerialne łącznie stanowią u podmiotu przejmującego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, wówczas skutki podatkowe takich operacji gospodarczych powinny zostać określone analogicznie jak w przypadku jednej czynności prawnej mającej za przedmiot całe przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Poprawność powyższego podejścia potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 267/06.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy przeniesione na Spółkę Przejmującą składniki materialne i niematerialne, które funkcjonowały w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w ramach Wydziału Nadzoru Właścicielskiego realizującego zadania związane ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi Wnioskodawcy, stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem pozostała w spółce Wnioskodawcy część działalności związana ze świadczeniem usług dystrybucji energii elektrycznej prowadzona w oparciu o składniki materialne i niematerialne niepodlegające wydzieleniu do Spółki Przejmującej stanowi ponad wszelką wątpliwość zorganizowaną część przedsiębiorstwa (aktualnie jest to główne przedsiębiorstwo Wnioskodawcy prowadzące samodzielnie działalność), zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, w związku z podziałem spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie na podstawie przepisu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 5 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-624/09/DK stwierdzając, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 15 października 2009 r.) jest nieprawidłowe. W dniu 22 stycznia 2009 r. Spółka złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa przedmiotowej interpretacji. Skargę na przedmiotową interpretację nadano w urzędzie pocztowym w dniu 23 marca 2010 r., wniesiono w niej o uchylenie interpretacji w całości oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Wyrokiem z dnia 7 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 396/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że nie może być ona wykonana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w przedmiotowym wyroku – stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego oraz drugiego w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 4a pkt 4 omawianej ustawy, zawiera szereg kryteriów które muszą być spełnione aby daną masę majątkową można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego należy podnieść, iż jednym z podstawowych elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedstawionego w treści wniosku zespołu składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest miejsce, w którym prowadzona jest dana działalność. Jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku Spółka wynajęła spółce przejmującej dodatkowe pomieszczenia, w których prowadzona była działalność związana z nadzorem właścicielskim, w konsekwencji należy uznać, iż w sytuacji gdy na dzień podziału przez wydzielenie spółka przejmująca miała zapewniony tytuł prawny do lokali, w których prowadzona była wskazana działalność, zważywszy również na fakt spełniania przez opisany zespół składników majątkowych pozostałych ww. przesłanek, wydzielana część majątku stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, a także fakt, iż majątek pozostający w Spółce stanowi w ocenie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy stwierdzić, iż w związku z podziałem przez wydzielenie w odniesieniu do majątku związanego z działalnością nadzoru właścicielskiego po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo należy wskazać, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez zespół składników majątkowych przesłanek zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.