INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2010r. (data wpływu 6 września 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego prokurentowi na podstawie uchwały zarządu, z tytułu czynności prokury - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego prokurentowi na podstawie uchwały zarządu z tytułu czynności prokury.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzystającym ze zwolnienia podmiotowego w związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą, która w przyszłości zostanie zlikwidowana, a Wnioskodawca utraci status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Dodatkowo Wnioskodawca obecnie zatrudniony jest na umowę o pracę jako pracownik oddziału przedsiębiorcy zagranicznego oraz pełni tam funkcję prokurenta na podstawie uchwały zarządu spółki (zakresy obowiązków nie pokrywają się). W przyszłości planowane jest podjęcie uchwały zarządu ustanawiającej wynagrodzenie prokurenta - tytułem wypłaty będzie uchwała zarządu, nie zaś umowa zlecenie, o pracę czy żadna inna umowa. Możliwa jest również sytuacja, w której Wnioskodawca zostanie w przyszłości zatrudniony przez inny podmiot gospodarczy aniżeli oddział przedsiębiorcy zagranicznego, tj. przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski. W tym przypadku również z Wnioskodawcą pełniącym funkcję prokurenta nie zostałaby zawarta żadna umowa (w szczególności zlecenia), a na podstawie uchwały zarządu prokura byłaby wykonywana odpłatnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu otrzymywania wynagrodzenia prokurenta na podstawie uchwał zarządu oddziału przedsiębiorcy zagranicznego lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku gdy nie może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego wymienionego w art. 113 ww. ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy: w przypadku otrzymywania wynagrodzenia prokurenta z tytułu czynności prokury, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych kwalifikowane powinny być jako przychody z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a prokurent ten nie może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej "Ustawa o VAT"), to wynagrodzenie takie nie może być uznane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. W związku z tym otrzymywanie tychże wypłat nie wymaga udokumentowania fakturą VAT wystawioną przez wnioskodawcę na rzecz oddziału przedsiębiorcy zagranicznego czy spółki z o.o. i nie rodzi obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług.

Pomimo tego, iż źródło przychodu do którego należy kwalifikować przedmiotowe wynagrodzenie nie zostało wymienione w art. 15 ust. 3 Ustawy o VAT, to zdaniem wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług nie uznaje się osoby, która nie ponosi ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami korzystając wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji i infrastruktury podmiotu na rzecz którego będzie wykonywać czynności, a to właśnie element tegoż ryzyka jest integralnie związany z każdą działalnością gospodarczą i taki był cel stanowienia (ratio legis) art. 15 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), pełnomocnictwo jest czynnością prawną, z której wynika umocowanie do reprezentowania innej osoby. Czynność ta ma charakter upoważniający, kreuje bowiem, po stronie osoby, której umocowanie dotyczy, kompetencje do podejmowania czynności prawnych ze skutkiem bezpośrednio dla reprezentowanego. Ustawodawca przewiduje dwa źródła umocowania dla przedstawiciela: przepis ustawy oraz oświadczenie samego reprezentowanego.

Zgodnie z art. 1091 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W myśl § 2 ww. ustawy nie można ograniczyć prokury ze skutkiem wobec osób trzecich, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Mając na uwadze przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, iż prokura jest specyficznym rodzajem pełnomocnictwa. Przesądzają o tym co najmniej trzy okoliczności. Pierwszą jest ta, że umocować prokurenta może jedynie pewna grupa podmiotów – przedsiębiorcy podlegający obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców. Po drugie to, że zakres umocowania wynika z samej ustawy, a nie z woli reprezentowanego. Prokura posiada szczególnie szerokie granice umocowania prokurenta, znacznie przekraczające obszar umocowania przewidzianego przez ustawodawcę w odniesieniu do pełnomocnika w art. 98 KC.

Przepisy kodeksu cywilnego wskazują, iż prokurent umocowany jest do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Prokurent jest osobą, która na podstawie oświadczenia woli innej osoby sporządza czynności prawne w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnictwo powstaje z woli osoby, która ma być reprezentowana. Pełnomocnik zastępuje swojego mocodawcę przy dokonywaniu czynności prawnych. Czynności tych pełnomocnik dokonuje przez swoje działania, lecz skutki tych działań odnoszą się bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Pomimo, iż to pełnomocnik składa oświadczenie woli osobie trzeciej to skutki tego oświadczenia będą rodzić się pomiędzy tym, kogo pełnomocnik reprezentuje a osobą trzecią.

Odnosząc powyższe na grunt przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, należy stwierdzić, iż w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 tej ustawy.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT stanowi bowiem, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w myśl art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, iż z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzystającym ze zwolnienia podmiotowego w związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą, która w przyszłości zostanie zlikwidowana, a Wnioskodawca utraci status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca obecnie zatrudniony jest na umowę o pracę jako pracownik oddziału przedsiębiorcy zagranicznego. Pełni tam funkcję prokurenta na podstawie uchwały zarządu spółki (zakresy obowiązków nie pokrywają się). W przyszłości planowane jest podjęcie uchwały zarządu ustanawiającej wynagrodzenie prokurenta - tytułem wypłaty będzie uchwała zarządu, nie zaś umowa zlecenie, o pracę czy żadna inna umowa. Możliwa jest również sytuacja, w której Wnioskodawca zostanie w przyszłości zatrudniony przez inny podmiot gospodarczy aniżeli oddział przedsiębiorcy zagranicznego, tj. przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski. W tym przypadku również z Wnioskodawcą pełniącym funkcję prokurenta nie zostałaby zawarta żadna umowa (w szczególności zlecenia), a na podstawie uchwały zarządu prokura byłaby wykonywana odpłatnie.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy, iż czynności wykonywane przez prokurenta na podstawie uchwały zarządu, a więc nie wynikają z żadnej umowy, zatem usługi, które będą świadczone przez Wnioskodawcę, nie będzie można uznać za samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w kwestii odpowiedzialności za czynności prokurenta wobec osób trzecich, zastosowanie mają przepisy prawa cywilnego, a te z kolei wskazują na zleceniodawcę (oddział przedsiębiorcy zagranicznego) przedmiotowych czynności jako ponoszącego odpowiedzialność wobec osób trzecich.

W konsekwencji powyższego z tytułu wykonywania czynności prokury, prokurent nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym wynagrodzenie uzyskane przez niego za wykonanie tych czynności nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.