INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 18 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny, w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny, w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca spodziewa się w najbliższym czasie, że otrzyma w ramach umowy darowizny udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Po uzyskaniu darowizny, możliwe jest zbycie nabytych w drodze darowizny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób będzie należało ustalić dochód z tytułu sprzedaży udziałów, nabytych w drodze darowizny w celu ich umorzenia...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochód z umorzenia udziałów otrzymanych w drodze darowizny będzie należało ustalić w wysokości nadwyżki przychodu otrzymanego w związku ze sprzedażą udziałów w celu umorzenia nad wartością udziałów ustaloną na dzień darowizny.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych zawarty został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się między innymi dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4).

Jak z kolei wynika z treści art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym między innymi dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia. W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że planowane zbycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością skutkować będzie osiągnięciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Sposób obliczania dochodu wynika natomiast z treści art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami, które ustala się do wysokości wartości udziałów z dnia ich nabycia w drodze spadku lub darowizny. W związku z tym, w przypadku otrzymania udziałów w drodze darowizny, kosztem uzyskania przychodu stanowiącego wynagrodzenie z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia jest wartość udziałów określonych na dzień otrzymania darowizny. Powyższy przepis obowiązuje od dnia 1 stycznia 2005 r., jednak również z wcześniej obowiązujących przepisów wynikało, iż wartość udziałów otrzymanych w drodze darowizny, ustalona na dzień nabycia darowizny, obniża podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

Do końca 2004 r. opodatkowaniu podlegał przychód uzyskany z tytułu umorzenia udziałów. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 lit. b ww. ustawy, przychód z umorzenia udziałów nabytych w drodze spadku lub darowizny był zwolniony od podatku do wysokości wartości udziałów z dnia nabycia spadku lub darowizny. Od 1 stycznia 2005 r., wraz z wykreśleniem zwolnienia zapisanego w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy i wraz z wejściem w życie art. 24 ust. 5d ww. ustawy, ustawodawca wskazał, w jaki sposób powinien być obliczony dochód powstały u udziałowca, którego udziały zostały umorzone. Mianowicie, w sytuacji, w której nabycie udziałów lub akcji nastąpiło poprzez otrzymanie spadku lub darowizny – koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Jak zaznaczono w uzasadnieniu do ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 2004 Nr 263, poz. 2619): „zmiana, dotycząca pkt 50 w art. 21 w ust. 1 ustawy, ma charakter porządkowy. (…) Zwolnienie dotyczące przychodów uzyskanych z tytułu umorzenia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną stanowi w istocie szczególny sposób ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Stąd też reguła ta powinna być umieszczona w innej części ustawy, a nie w przepisach normujących zwolnienie przedmiotowe. Zmiana ta nie wywołała negatywnych skutków podatkowych dla podatnika i - jak ma to miejsce obecnie - dochód uzyskany z tego tytułu będzie nadal opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym”.

W związku z brakiem szczegółowych regulacji w tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy przez „wartość z dnia nabycia” należy rozumieć wartość rynkową przedmiotu darowizny ustaloną w umowie darowizny, stanowiącą podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw – art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższy sposób ustalenia dochodu z tytułu sprzedaży udziałów nabytych w drodze darowizny w celu ich umorzenia został wielokrotnie potwierdzony w postanowieniach organów podatkowych, np.:

1. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2009 r. nr IPPB4/415-535/09-2/JS,
2. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 września 2009 r. nr ILPB1/415-795/09-2/AMN,
3. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2009 r. nr IBPII/2/415-765/09/HS,
4. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 marca 2009 r. nr ILPB2/415-28/09-3/ES,
5. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 grudnia 2008 r. nr IBPB2/415-1580/08/MM,
6. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 maja 2008 r. nr ITPB2/415-176/08/PS,
7. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 sierpnia 2008 r. nr ITPB2/415-679/08/TJ,
8. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 września 2008 r. nr IBPB2/415-1163/08/MZ,
9. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2009 r. nr IPPB2/415-1563/08-2/MK,
10. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 września 2008 r. nr IBPB2/415-1162/08/MZ,
11. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2007 r. nr IPPB1/415-305/07-2/AŻ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca otrzyma na podstawie umowy darowizny udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Po uzyskaniu darowizny zamierza zbyć nabyte w drodze darowizny udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia.

Wobec powyższego, jeżeli umorzenie nastąpi za odpłatnością, to planowane zbycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością skutkować będzie osiągnięciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z tytułu zbycia udziałów w spółkach kapitałowych, w celu ich umorzenia został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz.768).

Przepis art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy – stanowi zatem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania go o koszty uzyskania.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zobowiązanym do pobrania podatku będzie spółka kapitałowa, nabywająca (za wynagrodzeniem) własne udziały w celu ich umorzenia, jako płatnik tego podatku.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.

W przedmiotowej sprawie do ustalania dochodu (podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia) należy stosować zasadę zawartą w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będącą normą o charakterze szczególnym, w stosunku do norm o charakterze ogólnym, zarówno dotyczącej ustalania dochodu (art. 9 ustawy podatkowej), jak i dotyczącej podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Podsumowując powyższe oraz biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia będzie nadwyżka otrzymanego przychodu nad kosztami uzyskania tego przychodu. Dochód ustalony w ten sposób będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Kosztem uzyskania przychodu natomiast będzie w tym przypadku wartość udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenia to nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.