INTERPRETACJA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości wykorzystywanej dla celów pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości wykorzystywanej dla celów pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W grudniu 2002 r. na podstawie umowy darowizny potwierdzonej aktem notarialnym nabyła Pani nieruchomość zabudowaną budynkiem handlowo-magazynowym. Od 2002 r. do chwili obecnej wynajmowała Pani przedmiotowy budynek jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej i tak też rozliczała się z Urzędem Skarbowym. W kwietniu 2007 r. rozpoczęła Pani prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu motocyklami, którą prowadzi nadal. Do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywała Pani około 50% powierzchni budynku. Pozostałą część budynku w dalszym ciągu wynajmuje Pani poza działalnością gospodarczą, traktując jako odrębne źródło uzyskiwania przychodów. Z uwagi na to, iż budynek ten nabyto przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i tylko w części wykorzystywany jest w działalności gospodarczej to nie wprowadziła go Pani do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych. W 2010 r. zamierza Pani sprzedać całą nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód ze sprzedaży powyższej nieruchomości będzie przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1, czy przychodem ze źródła art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód ze zbycia nabytej w drodze darowizny nieruchomości nie jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy, tj. nie jest przychodem z działalności gospodarczej, dlatego że:

• budynek nie został ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
• nie zaliczano do kosztów i nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych,
• otrzymała Pani ten budynek w darowiźnie i przez cały okres dokonywała jego wynajmu w całości, a od kwietnia 2007 r. do 2010 r. - w części. Wynajem nie był dokonywany w ramach działalności gospodarczej tylko jako odrębne źródło przychodów.

Podaje Pani, iż zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym poprzez użycie słowa również wskazano, iż przychody ze sprzedaży składników majątku są przychodami innego rodzaju, niż przychody z art. 14 ust. 1. Dlatego też w dalszej części art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawodawca wymienia konkretne składniki majątkowe, których sprzedaż należy zaliczyć jako przychód z działalności gospodarczej, to znaczy wszystkie składniki ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz te nie ujęte tj. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie. Zatem art. 14 ust. 2 pkt 1 stanowi kompletną informację, co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Poza tym w ustawie przewidziano odrębną możliwość zbycia składników majątku, tj.:

• art. 24 ust. 2 zdanie drugie dla składników majątku ujętych w ewidencji środków trwałych,
• art. 19 dla składników majątku nie ujętych w ewidencji środków trwałych.

Zatem ustawodawca przewidział możliwość opodatkowania przychodu ze zbycia składników majątku nie ujętych (w ustawie nie użyto sformułowania podlegających wprowadzeniu) w ewidencji środków trwałych. W związku z powyższym uważa Pani, iż do sprzedaży nabytej w drodze darowizny nieruchomości mają zastosowanie przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8. Sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Ponadto, minęło już 5 lat od dnia nabycia, więc przychód ze sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3, 6 i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

1. pozarolnicza działalność gospodarcza,
2. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:



1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Wymieniony wyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

• środkami trwałymi,
• składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
• wartościami niematerialnymi i prawnymi
• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Powołane przepisy ustawy podatkowej nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dlatego dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej (w tym przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi). Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

Z treści wniosku wynika, iż w ramach rozpoczętej od kwietnia 2007 r. pozarolniczej działalności gospodarczej wykorzystuje Pani ok. 50% powierzchni nieruchomości zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym nabytej w drodze darowizny w grudniu 2002 r. Pozostałą część nieruchomości wynajmuje Pani poza działalnością gospodarczą. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Skoro jednak jak wskazano we wniosku, okres używania przedmiotowej nieruchomości wynosi ponad rok, to nie budzi wątpliwości, iż stanowi ona środek trwały. Fakt ten wynika z samej definicji środka trwałego. Zgodnie bowiem z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środkami trwałymi są m.in. budowle i budynki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Stosownie natomiast do treści art. 22f ust. 4 ww. ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z kolei treść art. 22d ust. 2 ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, że podatnik ma obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (na obowiązek ten zwraca się również uwagę w piśmiennictwie: por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki: komentarz dp art. 22c updof Komentarz Lex 2009, pkt 8 i 9). Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje okoliczność, że tej nieruchomości nie ujęła Pani w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro ma taki obowiązek.

Nie może zatem Pani wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych z faktu, iż nie wypełniła jednego ze swoich obowiązków. Trzeba też pamiętać, że wprowadzeniu do ewidencji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować. Wyjątkowo tylko wprowadzeniu do ewidencji nie podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł.

Wobec powyższego zatem, odpłatne zbycie nieruchomości niemieszkalnej, która nawet w części była wykorzystywana w działalności gospodarczej, choćby nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a uzyskany ze sprzedaży dochód ustalić zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Jednocześnie wskazać należy, iż bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie pozostaje okoliczność, iż od daty nabycia nieruchomości do ewentualnej daty jej zbycia upłynie 5 lat. 5-letni termin, po upływie którego dochód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu, dotyczy wyłącznie nieruchomości objętych dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa uznać należy, iż przychody z odpłatnego zbycia przedstawionej we wniosku nieruchomości - nawet gdyby została wycofana z działalności, jeżeli między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wycofanie, i dniem odpłatnego zbycia nie upłynie 6 lat - będą przychodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad właściwych dla zgłoszonej przez Panią formy opodatkowania działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.