INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu (dochodu) ze sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu (dochodu) ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 10 maja 2010 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. działki siedliskowej i budynku mieszkalnego. Będące przedmiotem sprzedaży udziały w ww. nieruchomościach Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku w sposób niżej opisany.

Początkowo ww. przedmiot sprzedaży był w całości własnością jej rodziców, a ponadto w latach 1977 - 1996 był dla Wnioskodawczyni miejscem zameldowania i zamieszkania. Sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 23 grudnia 2008 r., stwierdzono nabycie spadku przez Wnioskodawczynię po zmarłych:

• w dniu 29 września 1988 r. ojcu, … … w wysokości 3/24 części,
• w dniu 28 września 2001 r. bracie, … … w wysokości 1/8 części,
• w dniu 18 listopada 2006 r. bracie, … … w wysokości 5/32 części,
• w dniu 27 maja 2008 r. matce, … … w wysokości 1/4 części.
  
  

Jak wynika z powyższego, przedmiotem spadku są podane wyżej udziały we współwłasności nieruchomości o powierzchni 1544 m² stanowiącej grunty rolne zabudowane, na której znajduje się budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 70 m².

Wnioskodawczyni wskazuje, że ww. nieruchomość stanowiła wcześniej część gospodarstwa rolnego, którego właścicielami byli rodzice Zainteresowanej i jej zmarłych braci. Gospodarstwo to Decyzją z dnia 28 czerwca 1976 r. wydaną przez Urząd Gminy zostało przejęte z urzędu na własność Państwa za rentę. Podstawą przejęcia były m.in. przepisy art. 9 ust. 2 i art. 31 ustawy z dnia 29 maja 1974 r. o przekazywaniu gospodarstw rolnych za rentę i spłaty pieniężne (Dz. U. z 1974 r. Nr 21, poz. 118). Przejęcie dotyczyło gospodarstwa rolnego bez budynków, które zostały wyłączone i stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności. Jednocześnie z ww. decyzji wynika, iż małżonkom, tj. rodzicom Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do bezpłatnego użytkowania działki o powierzchni do 0,5 ha, która zostanie przydzielona po wykonaniu Decyzji.

Z kolei decyzją z dnia 9 kwietnia 2009 r. wydaną przez Prezydenta Miasta na podstawie m.in. art. 6 ustawy z dnia 24 lutego 1989 r. o zmianie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i członków ich rodzin oraz o zmianie ustawy o podatku rolnym (Dz. U. z 1989 r. Nr 10, poz. 53 ze zm.) zostało przeniesione nieodpłatnie prawo własności działki siedliskowej o powierzchni 0,1544 ha znajdującej się pod budynkami, stanowiącej własność Gminy Miejskiej. Z uzasadnienia ww. decyzji wynika, że w dniu 28 czerwca 1976 r. Urząd Gminy przejął na własność Państwa gospodarstwo rolne stanowiące własność rodziców Wnioskodawczyni na podstawie aktu własności z dnia 17 maja 1976 r. Z decyzji tej wynika także, że z przekazanego gospodarstwa rolnego zostały wyłączone wszystkie budynki, które stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności i usytuowane były na działce, która wchodziła w skład gospodarstwa rolnego. Budynki te pozostały własnością dotychczasowych właścicieli, tj. rodziców Wnioskodawczyni. Z wnioskiem o zwrot działki siedliskowej wystąpili spadkobiercy właścicieli, w tym m.in. Zainteresowana. Jako podstawę przedmiotowej decyzji podano, iż zgodnie z art. 6 ww. ustawy z dnia 24 lutego 1989 r. właścicielom budynków usytuowanych na działce gruntu, która wchodziła w skład gospodarstwa rolnego przekazanego Państwu na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem 1 stycznia 1983 r. przysługuje nieodpłatnie na własność działka gruntu, na której budynki te zostały wzniesione. O przeniesieniu własności działki i jej wielkości orzeka terenowy organ administracji państwowej stopnia podstawowego. W związku z tym, zgodnie z tą decyzją należało przywrócić nieodpłatnie na własność działkę m.in. na rzecz Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię w dniu 10 maja 2010 r. udziałów własnych oraz udziałów jej ubezwłasnowolnionego brata zarówno w budynku jak i w gruncie powinna zostać opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż ta nie powinna być opodatkowana z następujących przyczyn.

Spadek nabyty po zmarłym w 1988 roku ojcu został nabyty w dacie jego śmierci w 1988 roku. Również spadek po zmarłych w 2001 r. i 2006 r. braciach został nabyty w datach ich śmierci, tj. odpowiednio w 2001 r. i 2006 r. W związku z powyższym na podstawie obowiązujących do końca 2006 roku przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) zostały zwolnione w całości z podatku, spełniono bowiem ustawowy warunek uprawniający do zwolnienia, ponieważ nabycie sprzedanych nieruchomości nastąpiło w drodze spadku.

Również spadek po zmarłej w 2008 roku matce został nabyty w dacie jej śmierci w 2008 roku, w związku z czym odpłatne zbycie tej części udziałów we współwłasności nieruchomości, które Wnioskodawczyni oraz jej ubezwłasnowolniony brat nabyli jako spadek po matce, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 updof jest zwolnione z podatku (ulga meldunkowa) w części dotyczącej budynków, Zainteresowana wskazuje również, że chociaż określone przepisem art. 21 ust. 1 pkt 126 updof zwolnienie nie obejmuje gruntu związanego z budynkiem, to ze zwolnienia dochodu uzyskanego ze sprzedaży w części dotyczącej tego gruntu otrzymanego w spadku po matce Wnioskodawczyni oraz jej ubezwłasnowolniony brat mogą skorzystać na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, jeżeli spełnią określone tam warunki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Z kolei przepisy art. 21 ust. 1 określają przypadki m.in. zwolnień od podatku czynności sprzedaży nieruchomości, przy czym rodzaje tych zwolnień były różne w różnych latach obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowym przypadku znajdują zastosowanie zwolnienia obowiązujące w następujących okresach:

1. w okresie przed dniem 31 grudnia 2006 roku,
2. w okresie między 1 stycznia 2007 roku a 31 grudnia 2008 roku,
3. w okresie od 1 stycznia 2009 roku.

Do końca 2006 roku obowiązywał przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) updof, na podstawie którego wolne od podatku dochodowego w całości były przychody uzyskane ze sprzedaży m.in. nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) nabytych w drodze spadku. Na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r., Nr 217 poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) updof, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 roku stosuje się zasady określone w updof w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 roku.

W związku z tym uzyskane przez Wnioskodawczynię przychody ze sprzedaży udziałów w nieruchomości, które zostały nabyte w drodze spadku przed dniem 31 grudnia 2006 roku po zmarłych: ojcu i braciach korzystają w całości ze zwolnienia od podatku.

W latach 2007-2008 w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdował się przepis (art. 21 ust. 1 pkt 126), na podstawie którego wolnymi od podatku dochodowego były przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu na pobyt stały nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) stosuje się do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof nabytych w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008 roku. Jednak przepisu tego nie stosuje się do przychodu z odpłatnego zbycia gruntu. W przedmiotowym przypadku przepis ten znajduje zastosowanie do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w budynku, które Wnioskodawczyni otrzymała w spadku po matce, ponieważ spełnia ustawowo określony warunek zameldowania na pobyt stały przed sprzedażą przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.

Niezależnie od zwolnienia, o którym mowa wyżej w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, znajdują się przepisy, na podstawie których zwalnia się dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem dalszych przepisów zawartych w art. 21 updof.

W przedmiotowym przypadku zwolnienie określone w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 131 będzie miało zastosowanie do przychodu uzyskanego ze sprzedaży odziedziczonych w spadku po matce udziałów w gruncie związanym z budynkiem mieszkalnym, przy założeniu że przychody te zostaną wydatkowane na cele w nich określone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

   - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia, bowiem zasady opodatkowania tych przychodów (dochodów) ulegały zmianom.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotowa nieruchomość włącznie z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym stanowiła własność rodziców Wnioskodawczyni do chwili jej przekazania na rzecz Skarbu Państwa, co zostało dokonane w celu uzyskania przez nich renty. Forma prawna władania działką została wówczas zmieniona z prawa własności na prawo do bezpłatnego użytkowania. W okresie od 1988 r. do 2008 zmarli rodzice Wnioskodawczyni i jej dwaj bracia. Decyzją administracyjną z dnia 9 kwietnia 2009 roku prawo własności nieruchomości w postaci ww. działki zostało przyznane, jako spadkobierczyni, m.in. Zainteresowanej. W dniu 10 maja 2010 r. Wnioskodawczyni sprzedała przysługujący jej udział w ww. nieruchomościach, tj. działce gruntu oraz budynku mieszkalnym.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 118 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (t. j. Dz. U. z 2008 Nr 50, poz. 291 ze zm.) osobie, której przysługuje prawo użytkowania działki gruntu z tytułu przekazania gospodarstwa rolnego Państwu, w myśl dotychczasowych przepisów, na jej wniosek przyznaje się nieodpłatnie własność tej działki. Zgodnie z ust. 2 wskazanego przepisu osobie, której przysługuje prawo do bezpłatnego korzystania z lokalu mieszkalnego i pomieszczeń gospodarskich z tytułu przekazania gospodarstwa rolnego Państwu, w myśl dotychczasowych przepisów, na jej wniosek przyznaje się nieodpłatnie własność działki obejmującej budynki, w których znajdują się ten lokal i te pomieszczenia, o powierzchni niezbędnej do korzystania z tych budynków.

Z wnioskiem o przyznanie prawa własności działki określonej w ust. 1 lub 2 może wystąpić również, w myśl ust. 2a, zstępny osoby uprawnionej, o której mowa w tych przepisach, który po śmierci tej osoby faktycznie włada, w zakresie odpowiadającym jej uprawnieniom, daną nieruchomością; jeżeli jednak uprawnionymi są oboje małżonkowie, wniosek taki może być zgłoszony dopiero po śmierci obojga małżonków. Zgodnie z ust. 4 decyzje w sprawach określonych w ust. 1-2a wydaje starosta.

Stosownie natomiast do art. 6 ustawy z dnia 24 lutego 1989 r. o zmianie ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i członków ich rodzin oraz o zmianie ustawy o podatku rolnym (Dz. U. Nr 10, poz. 53 ze zmianami) właścicielom budynków znajdujących się na działce gruntu, która wchodziła w skład gospodarstwa rolnego przekazanego Państwu na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem 1 stycznia 1983 r., przysługuje nieodpłatnie na własność działka gruntu, na której te budynki zostały wzniesione. Z własnością wyłączonej nieruchomości jest związana służebność gruntowa w zakresie niezbędnym do korzystania z niej. O przeniesieniu własności działki, jej wielkości oraz o ustanowieniu służebności orzeka terenowy organ administracji państwowej o właściwości szczególnej stopnia podstawowego.

Powyższe oznacza więc, że z chwilą śmierci rodziców i rodzeństwa, tj. w 1988 r., 2001 r., 2006 r. i 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła, oprócz udziału w prawie własności budynku mieszkalnego, uprawnienie do wystąpienia do Prezydenta Miasta z wnioskiem o przeniesienie własności przedmiotowej działki. Wskazane przepisy nie przewidują bowiem możliwości nabycia własności z mocy samego prawa. Tym samym nabycie na własność przedmiotowej działki nie wiązało się ze spadkobraniem, lecz z wykonaniem praw właścicielskich. Oznacza to więc, że do nabycia udziału w prawie własności działki doszło w 2009 r., czyli w momencie wydania przez właściwy organ decyzji o przyznaniu nieodpłatnie prawa własności działki, o której mowa we wniosku.

Tak więc, w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu (dochodu) ze sprzedaży udziału w nieruchomości w postaci budynku mieszkalnego i działki gruntu zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące w różnych okresach czasu w odniesieniu do części przychodu (dochodu) przypadających na poszczególne udziały we własności tych nieruchomości.

W związku z powyższym, sprzedaż w 2010 r. nieruchomości w postaci budynku mieszkalnego odpowiadająca udziałom, jakie Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłym w 1988 r. ojcu oraz w 2001 r. bracie, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym sprzedaż ta nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast przychód - uzyskany z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w drodze spadku w 2006 r. po zmarłym bracie, - podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem, z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy, podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w drodze spadku w 2006 roku, jest zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Natomiast dochód - uzyskany z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w drodze spadku w 2008 r. po zmarłej matce - podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

 mbsp - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu, czy też budynku przez wyżej wskazany okres.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym domu mieszkalnym przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ze względu na fakt, iż Wnioskodawczyni w nabytym w drodze spadku budynku mieszkalnym była zameldowana na pobyt stały w latach 1977 do 1996 spełniła wymóg dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji tego, jeżeli złoży Ona we wskazanym wyżej terminie oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia przedmiotowego we właściwym urzędzie skarbowym, to dochód osiągnięty z tytułu sprzedaży udziału w budynku mieszkalnym korzystać będzie ze wskazanego zwolnienia.

Natomiast w odniesieniu do tej części dochodu ze sprzedaży ww. nieruchomości gruntowej, która odpowiada udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 r. na podstawie decyzji administracyjnej, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 roku.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.) od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Jednakże, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b) - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,
3. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
   1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
   2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
   3. gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
   4. gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

   - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym cele, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w przychodzie z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, pod warunkiem że przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości zostanie wydatkowany na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednocześnie, tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczący opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli, w tym ubezwłasnowolnionego brata Wnioskodawczyni.

Ubezwłasnowolniony brat Zainteresowanej, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić, działając poprzez swojego opiekuna prawnego, z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.