INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 26 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 21 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 14 lipca 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-509/10/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 21 lipca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług krótkotrwałego zakwaterowania z wyżywieniem, opodatkowaną na zasadach ogólnych.

W 2002 roku, na podstawie aktu notarialnego nabyła od Funduszu Wczasów Pracowniczych używany budynek domu wczasowego o powierzchni użytkowej 445,8 m² oraz prawo wieczystego użytkowania działki o powierzchni 0,2143 ha.

W kartotece budynków i lokali prowadzonej dla danej miejscowości przez starostę powiatowego, budynek jest sklasyfikowany jako „inny niemieszkalny” i podobnie w wypisie z rejestru gruntów prowadzonym przez ten sam organ określono powierzchnię użytkową działki jako „tereny zabudowane inne.”

Część wspomnianego budynku o powierzchni 75 m² Wnioskodawczyni wydzieliła i przeznaczyła na własne potrzeby mieszkaniowe. Wszelkie nakłady dotyczące tej części budynku ponosiła z majątku własnego niezależnie od prowadzonej działalności gospodarczej.

Pozostała część budynku została przeznaczona na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania, wprowadzona do ewidencji środków trwałych i amortyzowana. W najbliższej przyszłości Wnioskodawczyni zamierza sprzedać opisaną nieruchomość.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż w momencie sprzedaży część budynku o powierzchni 75 m², którą Wnioskodawczyni przeznaczyła na własne potrzeby mieszkaniowe, będzie stanowić odrębną nieruchomość.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób należy opodatkować sprzedaż opisanej nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód ze sprzedaży opisanej nieruchomości będzie opodatkowany następująco:

Z tytułu sprzedaży części budynku służącego do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni ma obowiązek ustalić dochód (przychód ze sprzedaży pomniejszony o wartość niezamortyzowaną budynku oraz ewentualne koszty opłat notarialnych itp.) i opłacić podatek dochodowy wg wybranej przez nią formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej, czyli w roku bieżącym wg zasad ogólnych z zastosowaniem stawki liniowej 19%.

Z tytułu sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu podobnie ustala dochód, czyli przychód ze sprzedaży pomniejsza o wartość początkową zapłaconą przy nabyciu prawa i opłaca podatek dochodowy wg wybranej formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej.

Z kolei przychód ze sprzedaży części budynku używanego na własne potrzeby mieszkaniowe nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi, na fakt, że upłynął już okres 5 lat od chwili nabycia mieszkania zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu prawidłowego udokumentowania transakcji sprzedaży w akcie notarialnym Wnioskodawczyni zamierza wyodrębnić wartość części budynku używanego przez nią prywatnie, jako mieszkanie i podać ją w cenie rynkowej stosowanej w okolicy po uprzednim zasięgnięciu opinii i dokonaniu wyceny przez rzeczoznawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

• nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
• nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.
  
  

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 19 ust. 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Powołane przepisy ustawy podatkowej nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dlatego też dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi związana w jakikolwiek sposób z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej. Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w określonym przedziale czasowym w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni w 2002 r. nabyła budynek domu wczasowego oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu. Część ww. budynku wydzieliła i przeznaczyła na własne potrzeby mieszkaniowe. Natomiast pozostałą część budynku przeznaczyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania. Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i jest amortyzowana. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać ww. nieruchomość. W momencie sprzedaży przedmiotowego budynku, wydzielona jego część, która została przeznaczona na własne potrzeby mieszkaniowe, będzie stanowić odrębną nieruchomość.

Z powyższego wynika zatem, iż skoro w momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, wydzielona z ww. budynku część, przeznaczona na cele mieszkaniowe, stanowić będzie odrębną nieruchomość, to Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży w istocie będzie miała do czynienia ze sprzedażą dwóch odrębnych przedmiotów własności, (nieruchomości niemieszkalnej i nieruchomości mieszkalnej) oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości mieszkalnej nie związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą reguluje cyt. powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego powstaje w sytuacji sprzedaży nieruchomości dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości mieszkalnej, przeznaczonej na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ze względu na okres jaki upłynął między jej nabyciem (tj. 2002 r.) a planową sprzedażą (przekracza okres 5 lat). Tym samym dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do ustalenia dochodu z transakcji sprzedaży nieruchomości mieszkalnej.

Natomiast przychód ze sprzedaży nieruchomości niemieszkalnej (która jako środek trwały jest wykorzystywana i amortyzowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) jak również prawa wieczystego użytkowania gruntu (również w tej działalności wykorzystywanego), należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Dochód z tej sprzedaży Wnioskodawczyni zobowiązana będzie ustalić w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 zdanie drugie i pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

• przychodu z odpłatnego zbycia,
• wartości początkowej środka trwałego,
• sumy odpisów amortyzacyjnych.
  
  

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotem odpłatnego zbycia będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu, które nie podlega amortyzacji, do ustalenia dochodu ze sprzedaży należy uwzględnić jedynie dwie wartości, tj. przychód z odpłatnego zbycia oraz wydatek na nabycie tego prawa.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem, wyliczając dochód ze sprzedaży nieruchomości niemieszkalnej, należy od kwoty przychodu ustalonego zgodnie z cytowanymi przepisami, odjąć kwotę wydatków poniesionych na jej nabycie (tj. tej części która została przeznaczona na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej), odpowiadającą wartości początkowej środka trwałego, pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne. Wskazać przy tym należy, iż przy ustaleniu dochodu ze sprzedaży ww. nieruchomości przepis art. 24 ust. 2 ww. ustawy, nie przewiduje możliwości pomniejszenia uzyskanego z tego tytułu przychodu o koszty opłat notarialnych i innych. Bowiem jak wykazano wyżej, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia środka trwałego przepis ten wskazuje na konieczność uwzględnienia wyłącznie trzech wartości; przychodu z odpłatnego zbycia, wartości początkowej środka trwałego oraz sumy odpisów amortyzacyjnych.

Ustalony w powyższy sposób dochód wraz z dochodem ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach stosowanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. 19% stawką tzw. podatku liniowego, o ile w roku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości i prawa Wnioskodawczyni będzie opodatkowana w tej formie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.