INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2010r. (data wpływu 5 lutego 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dostawa mediów na rzecz najemców gminnych lokali mieszkalnych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych stanowi świadczenie pomocnicze do usługi najmu, a tym samym powinna stanowić razem z najmem jedną podstawę opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowane jedną stawką VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dostawa mediów na rzecz najemców gminnych lokali mieszkalnych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych stanowi świadczenie pomocnicze do usługi najmu, a tym samym powinna stanowić razem z najmem jedną podstawę opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowane jedną stawką VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

M. ze statusem zakładu budżetowego prowadzi działalność w zakresie administrowania gminnym zasobem mieszkaniowym, zarządzania powierzonymi budynkami wspólnot mieszkaniowych, w których członkiem wspólnoty jest Gmina, administrowania budynkami i lokalami użytkowymi należącymi do gminy, zarządzania budynkami prywatnymi w administracji przymusowej oraz administrowania przyległymi do budynków terenami przydomowymi i osiedlowymi. Wykonując działalność w powyższym zakresie Podatnik świadczy usługi: najmu lokali mieszkalnych i użytkowych, zarządzania budynkami wspólnot, remontowo-budowlane, porządkowe, dostawy mediów. Od roku 1993 podmiot jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem podlega dokonywana przez podmiot sprzedaż w zakresie zaliczek na media, najem lokali użytkowych oraz materiałów do przetargu, zakładanie wodomierzy, prace konserwacyjne itp. Wnioskujący wykonuje również czynności podlegające zwolnieniu z podatku od towarów i usług (zwolnienie to obejmuje najem lokali mieszkalnych). Administrując, z upoważnienia Gminy, gminnymi lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, w jej imieniu zawiera umowy najmu z poszczególnymi najemcami. Zgodnie z postanowieniami umownymi, oprócz czynszu najmu, najemcy wskazanych lokali zobowiązani są opłacać zaliczki na poczet dostawy mediów (woda, wywóz nieczystości, energia, gaz itp.), które są następnie rozliczane. Najemcy poszczególnych lokali w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych w przedmiocie dostawy mediów nie mają umów zawartych bezpośrednio z ich dostawcami. Umowy takie zawierane są przez dostawców ze Wspólnotami Mieszkaniowymi. Wspólnoty Mieszkaniowe, z uwagi na okoliczność, iż nie są podatnikiem podatku od towarów i usług, wystawiają na rzecz M. jako pełniącego we Wspólnotach w imieniu Gminy obowiązki właściciela rachunki - tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną i dostawy mediów w części dotyczącej gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

W przypadku lokali mieszkalnych Podatnik dokonuje obciążenia najemców kwotą czynszu oraz kwotami dodatkowymi związanymi z zaliczkami na poczet dostaw mediów. Za najem gminnych lokali mieszkalnych nie są wystawiane faktury VAT na każdego najemcę. Ustalona stawka zaliczki na media w danym roku obrotowym jest przesyłana do najemcy lokalu mieszkalnego w momencie zmiany stawki w formie zawiadomienia. M. dokonuje miesięcznie przypisu przedmiotowych zaliczek na gminne lokale. W przypadku lokali użytkowych natomiast, czynsz najmu oraz zaliczki na dostawę mediów udokumentowane są fakturami VAT. Zarówno w przypadku lokali mieszkalnych, jak i lokali użytkowych Wnioskodawca otrzymywane zaliczki (wydatki najemców) na dostawę mediów dostarczanych do gminnych lokali w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych wykazuje jako obrót w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowuje przedmiotowym podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych mediów tj. według stawki 7% lub stawki 22%. Obrót z tytułu najmu Podatnik wykazuje natomiast w przypadku lokali mieszkalnych jako obrót zwolniony z podatku VAT, a w przypadku lokali użytkowych opodatkowuje go stawką w wysokości 22%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa mediów na rzecz najemców gminnych lokali mieszkalnych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych stanowi świadczenie pomocnicze do usługi najmu, a tym samym powinna stanowić razem z najmem jedną podstawę opodatkowania, a w konsekwencji opodatkowaną jedną (właściwą dla usługi najmu) stawką VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące umowy najmu znajdują się w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Ponadto, zasady najmu lokali mieszkalnych zawarte są w ustawie z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2005r. Nr 31, poz. 266 ze zm.). Na podstawie art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem to umowa dwustronnie obowiązująca i wzajemna, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na regulowaniu ustalonego czynszu. Zgodnie z art. 9 ust. 5 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, w stosunkach najmu oprócz czynszu wynajmujący może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela (a przypadku innych tytułów prawnych uprawniających do używania lokalu, oprócz opłat za używanie lokalu, właściciel może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela, z zastrzeżeniem ust. 6. Natomiast w myśl art. 9 ust. 6 ww. ustawy opłaty niezależne od właściciela mogą być pobierane przez właściciela tylko w wypadkach, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów lub dostawcą usług. W analizowanym przypadku, wydatki za dostawę mediów do poszczególnych lokali, jak również kwoty utrzymania części wspólnych nieruchomości, obowiązani są pokrywać korzystających z lokali, czyli najemcy tych lokali. Na mocy zawartych umów najemcy gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych są zobowiązani uiszczać oprócz czynszu z tytułu najmu także opłaty za media, a ponieważ nie posiadają oni zawartych umów o ich dostawę bezpośrednio z ich dostawcą uiszczają je w formie zaliczek. Przepis art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego nie daje podstaw do refakturowania wydatków za media fakturą VAT, czy rachunkiem lub notą uznaniową na najemców gminnych lokali.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Wydatki, zaliczki z tytułu utrzymania poszczególnych lokali i części wspólnych nieruchomości, jak również opłaty za dostarczone media w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przez Podmiot usług najmu na rzecz lokatorów. Art. 29 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku należnego. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Według M. kwota należna od najemców obejmuje kwotę czynszu i mediów, natomiast samo świadczenie jest świadczeniem złożonym stanowiącym jedną usługę. O opodatkowaniu usługi złożonej decyduje podatkowa klasyfikacja usługi głównej. Czynność podlegająca opodatkowaniu nie może zostać podzielona na różne elementy konstytutywne w celu poddania ich odrębnie podatkowi od towarów i usług. Jedna stawka podatku VAT powinna być zastosowana wtedy, kiedy dochodzi do świadczenia szeregu usług, spośród których jedna z nich jest usługa zasadniczą a inne usługami pomocniczymi. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla odbiorcy (klienta) celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, iż brak jest uzasadnionych podstaw do dzielenia dla celów podatkowych świadczenia, które w aspekcie ekonomicznym stanowi jedną całość. ETS wielokrotnie wypowiadał się na ten temat, m.in. w orzeczeniach z dnia 22 października 1998r. Nr C-308/96, z dnia 25 lutego 1999r. Nr C-349/96, z dnia 17 listopada 1993r. Nr C-68/92 i Nr C-69/92. W wyroku z dnia 25 lutego 1999r. Nr C-349/96 stwierdził: pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Sądy oraz organy podatkowe powołują się również na wyrok ETS z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04. Trybunał zajął stanowisko, że: jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Wnioskodawca wskazał również, iż Sąd Najwyższy, który rozpatrując rewizję nadzwyczajną w wyroku z 21 maja 2002r. stwierdził, że: podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT. Wnioskodawca wskazuje, iż świadczenie obejmujące z finansowego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. Pojedyncze świadczenie (całość świadczenia) ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji świadczenia należy zatem w pierwszej kolejności przeanalizować wszystkie okoliczności towarzyszące zawarciu transakcji. Jak zostało to wskazane w opisie stanu fatycznego, usługa (najmu) świadczona przez Podatnika składa się oprócz z usługi najmu nieruchomości sensus stricte z szeregu usług cząstkowych (tj. miedzy innymi usług dostawy mediów do lokali mieszkalnych). Zatem w sytuacji świadczenia usług najmu lokali i związanych z tą usługą usług sprzedaży mediów, całość świadczenia będzie obejmowała te wszystkie usługi. Konsekwencją powyższego będzie potraktowanie sprzedaży mediów, jako usług wchodzących w skład usługi najmu i opodatkowanie ich świadczenia stawką właściwą dla usług najmu - zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 zdanie trzecie ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Świadczenia te są bowiem powiązane ze sobą w sposób ścisły. W sytuacji, kiedy M. występuje w imieniu Gminy (w przypadku umów o dostawę mediów, zawartych ze Wspólnotami), przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym Wynajmującego (Wnioskującego) z tytułu umowy najmu lokali (jako zapłata za usługę dostawy mediów stanowiącej wraz z usługą najmu całe jedno świadczenie), a nie z tytułu odsprzedaży mediów (tj. jako usługa odrębna), czy też przeniesienia na najemców kosztów z mediami związanych.

Reasumując, Podatnik wyraża opinię, iż przedmiotowe wydatki za media stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i wchodzą do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu. Wchodzą do podstawy opodatkowania powinny być opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu, co w przypadku najmu lokali mieszkalnych oznacza zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług (wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 1) w związku z pozycją 4 załącznika nr 4 ustawy VAT), a nie stosowanie dotychczasowej praktyki - opodatkowanie stawką właściwą dla dostaw poszczególnych mediów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Kierując się brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług (...) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, postawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. A zatem należy stwierdzić, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę.

Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 31, poz. 266 ze zm.) w stosunkach najmu oprócz czynszu wynajmujący może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela, a w wypadku innych tytułów prawnych uprawniających do używania lokalu, oprócz opłat za używanie lokalu, właściciel może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela, z zastrzeżeniem ust. 6. Natomiast w myśl art. 9 ust. 6 ww. ustawy opłaty niezależne od właściciela mogą być pobierane przez właściciela tylko w wypadkach, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów lub dostawcą usług.

Oznacza to, że właściciel może pobierać opłaty niezależne jedynie za te elementy, które zostały wskazane w definicji opłat niezależnych w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o ochronie lokatorów (…). z przepisu tego wynika, iż przez opłaty niezależne od właściciela należy rozumieć opłaty za dostawy do lokali energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych.

Z wniosku wynika, M. z statusem zakładu budżetowego prowadzi działalność w zakresie administrowania gminnym zasobem mieszkaniowym, zarządzania powierzonymi budynkami wspólnot mieszkaniowych, w których członkiem wspólnoty jest Gmina. Podatnik świadczy usługi: najmu lokali mieszkalnych i użytkowych, zarządzania budynkami wspólnot, remontowo-budowlane, porządkowe, dostawy mediów. Administrując, z upoważnienia Gminy, gminnymi lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, w jej imieniu zawiera umowy najmu z poszczególnymi najemcami. Zgodnie z postanowieniami umownymi, oprócz czynszu najmu, najemcy wskazanych lokali zobowiązani są opłacać zaliczki na poczet dostawy mediów (woda, wywóz nieczystości, energia, gaz itp.), które są następnie rozliczane. Najemcy poszczególnych lokali w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych w przedmiocie dostawy mediów nie mają umów zawartych bezpośrednio z ich dostawcami. Umowy takie zawierane są przez dostawców ze Wspólnotami Mieszkaniowymi. Wspólnoty Mieszkaniowe, z uwagi na okoliczność, iż nie są podatnikiem podatku od towarów i usług, wystawiają na rzecz M. jako pełniącego we Wspólnotach w imieniu Gminy obowiązki właściciela rachunki - tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną i dostawy mediów w części dotyczącej gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

W świetle powyższego wydatki za dostawę mediów do poszczególnych lokali, jak również kwoty utrzymania części wspólnych nieruchomości, obowiązani są pokryć korzystający z lokali, czyli najemcy tych lokali. Przepis art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego nie daje podstaw do refakturowania wydatków za media fakturą VAT czy rachunkiem lub notą uznaniową na najemców lokali gminnych. Bowiem wydatki z tytułu utrzymania poszczególnych lokali i części wspólnych nieruchomości, jak również opłaty za dostarczone media w sytuacji gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu na rzecz lokatorów. Zatem w sytuacji gdy M. występuje w imieniu Gminy (w przypadku gdy umowy o dostawę mediów ma zawarte Wspólnota), ww. wydatki są świadczeniem należnym Wynajmującego z tytułu umowy najmu lokali, a nie z tytułu odsprzedaży mediów czy przeniesienia na najemców kosztów z mediami związanych. Tym samym wydatki za media stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu lokali mieszkalnych.

W przypadku najmu lokali mieszkalnych, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pozycją 4 załącznika nr 4 do ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja, zgodnie z pytaniem Wnioskodawcy odnosi się tylko do rozliczania mediów związanych z lokalami mieszkalnymi. Nie rozstrzyga zatem w zakresie rozliczania mediów związanych z lokalami użytkowymi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.