INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do złożenia korekty podatku naliczonego w związku ze zrealizowaną inwestycją, początkowo oddaną w bezpłatnie używanie, a następnie w używanie odpłatne - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do złożenia korekty podatku naliczonego w związku ze zrealizowaną inwestycją, początkowo oddaną w bezpłatnie używanie, a następnie w używanie odpłatne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2005 r. zrealizowała inwestycję pod nazwą: „Rozbudowa infrastruktury krainy otwartych okiennic - budowa wodociągu we wsi S." w ramach projektu. Projekt był współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Do wydatków kwalifikowanych projektu został zaliczony podatek od towarów i usług. Po zakończeniu inwestycji, tj. z dniem oddania do użytkowania, wodociąg został bezpłatnie przekazany do eksploatacji i administrowania Gospodarstwu Pomocniczemu przy "Z", zwanym w umowie usługobiorcą-dzierżycielem, który uzyskuje przychody z tytułu eksploatacji tej inwestycji. Gmina nie uzyskiwała z tego tytułu żadnych dochodów. W dniu 2 kwietnia 2007 r. do umowy został wprowadzony zapis, iż usługobiorca-dzierżyciel będzie odprowadzał na rachunek Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego 1m³ wody, raz na kwartał, poczynając od dnia 1 listopada 2007 r. W związku z powyższym Gmina dokonała korekt deklaracji i odprowadziła od tej opłaty należny podatek wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obecnie Gmina może skorzystać z prawa odliczenia podatku naliczonego od zrealizowanej inwestycji polegającej na budowie wodociągu, dokonując korekty zgodnie z art. 91 ust. 2 i ust. 7a ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina może skorzystać z prawa odliczenia podatku naliczonego od budowy przedmiotowego wodociągu, dokonując korekty zgodnie z art. 91 ust. 2 i ust. 7a ustawy. Powyższe uzasadnia faktem, iż od 1 listopada 2007 r. zmieniło się przeznaczenie inwestycji, z niezwiązanej ze sprzedażą opodatkowaną, na związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto Gmina wskazała, iż odprowadziła należny podatek od towarów i usług wraz z odsetkami, od opłat uiszczonych przez Gospodarstwo Pomocnicze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z tytułu nabycia których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepis art. 90 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu – w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczy złożony wniosek, tj. od dnia 1 listopada 2007 r. do dnia 30 listopada 2008 r. - w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Ust. 3 powołanego artykułu wskazuje, iż korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty .

Natomiast – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. – przepis art. 91 ust. 2 ustawy wskazuje, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, przepisy ust. 1-5 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r.), a przepisy ust. 1-6 (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.) stosuje się odpowiednio, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ten przepis adresowany jest do podatników, którzy m.in. wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a następnie zmieniło się to prawo. Wskazuje, iż mają oni prawo dokonać korekty nieodliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w ust. 1-5 (1-6), gdyż obecnie towar ten służy sprzedaży opodatkowanej.

Ponadto zgodnie z art. 1 pkt 47 lit. f) ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), dodano ust. 7a) - 7d) obowiązujące od dnia 1 grudnia 2008 r.,

I tak, art. 91 ust. 7a) ustawy wskazuje, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Gmina będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w 2005 r. zakończyła realizację inwestycji (w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego), polegającej na budowie wodociągu. Z dniem oddania go do użytkowania został bezpłatnie przekazany do eksploatacji i administrowania gospodarstwu pomocniczemu, który uzyskiwał przychody z tytułu eksploatacji tej inwestycji. Z tego tytułu Gmina nie uzyskiwała żadnych dochodów, a przy nabyciu towarów i usług nie odliczyła podatku od towarów i usług. W dniu 2 kwietnia 2007 r. do zawartej uprzednio umowy został wprowadzony zapis, iż „dzierżyciel” będzie odprowadzał na rachunek Gminy 0,10 zł od każdego sprzedanego m³ wody, raz na kwartał, poczynając od 1 listopada 2007 r.

Z powyższego wynika, że w trakcie trwania przedmiotowej inwestycji, towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu, z założenia nie miały służyć czynnościom opodatkowanym, gdyż po jej zakończeniu Gmina przekazała wodociąg do bezpłatnego użytkowania gospodarstwu pomocniczemu. Zatem Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizacją tej inwestycji. Jednakże w momencie, gdy do umowy wprowadzono zapis dotyczący odpłatności zmieniły się warunki wykorzystywania przedmiotowej inwestycji. Począwszy od 1 listopada 2007 r., dzierżawca wpłaca Gminie (raz na kwartał) ustaloną kwotę. W konsekwencji u Wnioskodawcy wystąpiły czynności opodatkowane związane z wybudowanym wodociągiem, tym samym zmianie uległo jego przeznaczenie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w oparciu o wskazane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, iż wskutek zmiany nieodpłatnego przekazania inwestycji w używanie odpłatne, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją, poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z przepisów art. 91 ust. 7 w związku z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., oraz art. 91 ust. 7 i 7a) w związku z art. 91 ust. 2 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie informuje się, że kwestia dotycząca odprowadzenia podatku należnego wraz z odsetkami od opłat uiszczonych w związku z dzierżawą inwestycji, została rozstrzygnięta w interpretacji nr ITPP2/443-527a/09/EŁ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.