INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z przyszłym wspólnikiem (będącym osobą fizyczną), zamierza założyć spółkę jawną w rozumieniu ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (dalej zwana Spółką). Wnioskodawca zamierza tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wnieść grunt będący w użytkowaniu wieczystym wraz z własnością posadowionego na nim budynku (dalej zwany Nieruchomością). Wnioskodawca uprzednio nabył Nieruchomość pod tytułem nieodpłatnym (darowizna). Nieruchomość zostanie wniesiona do Spółki według jej aktualnej wartości rynkowej. W zamian za wniesioną Nieruchomość Wnioskodawca uzyska w Spółce status wspólnika z udziałem w zyskach generowanych oraz kosztach w przyszłości przez tą Spółkę.

W ramach działalności Spółki Wnioskodawca i przyszli wspólnicy planują prowadzić działalność gospodarczą polegającą w szczególności na:

1. wykorzystywaniu Nieruchomości do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej,
2. odpłatnym wynajmowaniu (wydzierżawianiu) Nieruchomości osobom trzecim,
3. sprzedaży Nieruchomości lub jej części osobom trzecim.
   
   

Przedmiotowa Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki. Wartość początkowa przedmiotowej Nieruchomości w ewidencji środków trwałych Spółki zostanie ustalona w wartości aportu (wartości rynkowej). Wnioskodawca nie wyklucza, iż Spółka będzie mogła również zbyć przedmiotową Nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci przedmiotowej Nieruchomości do Spółki będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla któregokolwiek ze wspólników Spółki, w tym dla Wnioskodawcy...
2. W jakiej wysokości powinna być ustalona wartość początkowa Nieruchomości w ewidencji środków trwałych Spółki...
3. W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodów przypadające na wspólnika Spółki w razie dokonania przez Spółkę w przyszłości sprzedaży Nieruchomości...
   
   

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego i trzeciego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie (aport) Nieruchomości tytułem pokrycia wkładu do spółki jawnej nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Regulacje prawne dotyczące osobowych spółek handlowych, w tym spółki jawnej zawarte są w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej k.s.h).

Zgodnie z treścią art. 22 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 k.s.h.). Analogiczne regulacje znajdują zastosowanie do pozostałych osobowych spółek handlowych. Jak więc wynika z powyższych regulacji osobowa spółka handlowa posiada własny majątek, nie jest jednak osobą prawną. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, w tym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwaną updof przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku.

Zasada ta znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących koszów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Zdaniem Wnioskodawcy elementem istotnym dla oceny, czy aport dokonany przez osobę fizyczną do spółki jawnej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest charakter podatkowy samego aportu, tj. czy z perspektywy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w szczególności art. 19) czynność ta może być uznana za zbycie składników majątkowych w rozumieniu tego artykułu. Pomimo faktu, iż na gruncie prawa cywilnego w stosunku do aportów wnoszonych do spółek osobowych można potencjalnie mówić o zbyciu przedmiotu wkładu niepieniężnego, to jednak na gruncie prawa podatkowego takie zbycie nie ma miejsca. Jak zaznaczono bowiem wyżej prawo podatkowe nie uznaje spółek osobowych (w tym spółki jawnej) za odrębnych podatników podatku dochodowego. Innymi słowy, w zakresie tego podatku spółki te są transparentne, natomiast podatek od uzyskiwanych przez nie dochodów opłacany jest bezpośrednio przez ich wspólników (stosownie do ich udziału w dochodzie danej spółki).

W związku z powyższym, w przypadku wniesienia aportu do spółki jawnej nie dochodzi do zbycia przez podatnika składników majątku stanowiących przedmiot wkładu niepieniężnego, ponieważ składniki te nie zostają przeniesione na innego podatnika podatku dochodowego. W tym przypadku dochodzi do sytuacji, w której podatnik wnoszący tego i rodzaju aport będzie w dalszym ciągu bezpośrednio opłacał podatek dochodowy należny od zysków wypracowanych z działalności prowadzonej przy wykorzystaniu przedmiotu aportu. W konsekwencji, należy uznać, że na gruncie prawa podatkowego wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej nie może zostać uznane za zbycie przedmiotu takiego wkładu. W rezultacie, aport składników majątku dokonany przez podatnika podatku dochodowego (wnioskodawcę) do spółki jawnej tytułem wkładu nie może być uznany za czynność opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, teza ta znajduje również potwierdzenie w treści art. 17 ust 1 pkt 9 updof. Ustawodawca przewidział, że przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że w przypadku aportu jedynie objęcie udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych podlega opodatkowaniu. W opinii Wnioskodawcy treść tego przepisu jest w sposób naturalny powiązana z treścią art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem w przypadku aportu dokonanego przez osobę prawną do spółki jawnej nie dochodzi dc zbycia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 17 ust. 1 pkt 9 odnosi się jedynie do wartości nominalnej udziałów/akcji w spółkach kapitałowych, gdyż wyłącznie w przypadku tego rodzaju aportów dochodzi do zbycia majątku w rozumieniu podatkowym. Tak więc przychód wystąpiłby jedynie wówczas, gdy wnioskodawca wniósłby w drodze aportu składnik majątku do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W zakresie omawianego zdarzenia przyszłego oznacza to, że wniesienie przez Wnioskodawcę opisanego wyżej aportu do Spółki nie spowoduje, w chwili dokonania wniesienia uzyskania przez niego, ani też przez innego wspólnika Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu. Potwierdzeniem tego jest również zasada, zgodnie z którą podatku nie można domniemywać, a musi on wynikać z wyraźnego przepisu ustawy. Potwierdza to treść art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 . ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
  
  

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości jest wyłączone ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, obejmującego odpłatne zbycie rzeczy i praw.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza wnieść do spółki grunt będący w użytkowaniu wieczystym wraz z własnością posadowionego na nim budynku na poczet wkładu do spółki osobowej. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia nie wynika by przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Reasumując, mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż wniesienie przez Wnioskodawczynię nieruchomości do spółki jawnej jako aportu rzeczowego, w zamian za udział w zyskach spółki, nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi bowiem źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.