INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13.06.2008r. (data wpływu 16.06.2008r.), uzupełnionego pismem z dnia 12.09.2008r. (data wpływu 16.09.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług elektronicznych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16.06.2008r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług elektronicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

D Sp. z o.o. dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowe polegające na udostępnianiu dostępu do aplikacji, które znajdują się na serwerach w Polsce (aplikacja do badania 360 stopni - respondenci z całego świata logują się na naszej stronie www, wypełniają ankiety i po zakończeniu badania generuje się raport). Głównym płatnikiem jest U UK – podatnik zarejestrowany w Wielkiej Brytanii, który później rozlicza się wewnętrznie ze swoimi spółkami córkami za swoich respondentów.

Zarówno podatnik, jak i nabywca spełniają warunki do zastosowania stawki 0% (zgodnie z art. 42 pkt 1 ust. 1 i 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług), jednak ze względu na dalszą odsprzedaż m. in. do krajów spoza Unii, przy naliczaniu podatku od towarów i usług na całość dostawy stosowana jest stawka 22%.

Przedmiotem sprzedaży jest usługa MSF (Ocena 360 stopni) świadczona przez usługodawcę w oparciu o narzędzie internetowe, będące własnością usługodawcy, tj. d Sp. z o.o. Odbiorcą usługi MSF są pracownicy poszczególnych oddziałów firmy U na całym świecie (na terenie Unii Europejskiej, jak również spoza UE), którzy otrzymują dostęp do narzędzia internetowego. Oddziały samodzielnie inicjują badanie 360 stopni oraz wypełniają ankiety MSF za pomocą formularza www. Usługodawca zapewnia im wsparcie i pomoc techniczną w trakcie oraz po zakończeniu badania MSF. Dane uzyskane z ankiet są przetwarzane automatycznie na serwerze znajdującym się na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, po czym generowane są raporty imienne, do których dostęp otrzymują w/w pracownicy poszczególnych oddziałów firmy U na całym świecie. Płatnikiem usługi jest U UK zarejestrowany jako podatnik w Wielkiej Brytanii, który następnie obciąża kosztami badania MSF poszczególne oddziały U, zgodnie z ilością przeprowadzonych badań i uczestników (listy uczestników badania MSF stanowią załączniki do faktur wystawianych przez usługodawcę).

W chwili obecnej usługodawca wystawia tytułem świadczonych usług MSF dwie faktury. Pierwsza faktura, dotycząca uczestników badania MSF z krajów Unii Europejskiej jest zwolniona z podatku VAT, zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 2 i art. 27 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) – (podatek VAT jest rozliczany przez kupującego). Od drugiej faktury, obejmującej uczestników badania MSF spoza Unii Europejskiej, usługodawca dolicza podatek VAT – zasadność tego jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług (VAT).

Wnioskodawca w żaden sposób nie pośredniczy w dalszych transakcjach rozliczeniowych pomiędzy podmiotem brytyjskim, a podmiotami spoza UE. Podczas świadczenia usługi MSF nie zachodzi wewnątrzwspóInotowa dostawa towarów pomiędzy usługodawcą, a jego kontrahentami.

Przedmiotem faktur jest sprzedaż usługi MSF, opisanej szczegółowo w ust. 1 oraz 8.

W związku z usługami świadczonymi przez d zachodzi relacja między usługodawcą, a usługobiorcami (poszczególne oddziały U), jednak transakcje rozliczeniowe są prowadzone jedynie pomiędzy d, a podatnikiem brytyjskim tj. U UK. Powyższy sposób rozliczania został ustalony w drodze rozmów handlowych prowadzonych między Stronami, miał on na celu usprawnienie płatności należności względem usługodawcy. Poprzednia procedura obciążania kosztami badania każdego z usługobiorców oddzielnie (czyli poszczególne oddziały U) powodowała ogromne opóźnienia w płatności faktur, czasem dochodzące do wielomiesięcznych zaległości.

Szczegółowy opis procesu 360 stopni (MSF):

Ocena MSF (360 stopni) to proces, w którym osoba poszukuje oceny swojego działania u innych („respondentów”), czyli osób które z nią pracują i mogą przyczynić się do jej rozwoju. Ocena MSF może być również wykorzystana przy corocznej ocenie działań.

Wynik oceny MSF (raport) dostarcza informacji o silnych stronach oraz potrzebach rozwoju danej osoby.

Oceny mogą dokonać koledzy, podwładni, manager liniowy lub inni zwierzchnicy w organizacji, klienci (i dostawcy) wewnętrzni, klienci i dostawcy zewnętrzni oraz inne jednostki organizacyjne poza firmą.

Nazwa „M” wywodzi się od tego, że respondenci wydający opinię (kierownik liniowy, koledzy i podwładni) reprezentują różne źródła informacji i tworzą „koło” zakreślone wokół jednej osoby.

Oceniana osoba również powinna wypełnić kwestionariusz, aby móc zweryfikować w raporcie różnice wynikające z samooceny i postrzegania przez innych. W większości zainicjowanych ocen osoba oceniana wypełnia ten sam kwestionariusz. Raport końcowy podaje wartościowe informacje na temat różnic pomiędzy samooceną a postrzeganiem danej osoby przez innych.

Jeśli MSF jest wykorzystywany jako część oceny wyników pracy, przełożony nie jest zaangażowany jako uczestnik, ale może wykorzystać – jako uzupełnienie swoich obserwacji – informację zwrotną od innych osób, które współpracowały wraz z ocenianą osobą w odmiennych warunkach i sytuacjach.

Aby uruchomić badanie MSF należy wykonać następujące kroki:

• Otworzyć w przeglądarce stronę kreatora projektu

• Podać dane firmy, która uruchamia projekt oraz dane (imię/nazwisko/adres e-mail) osób ocenianych

• Osoby oceniane dostają mailem link do swojej osobistej strony badania, gdzie podają adresy e-mail swoich respondentów oraz gdzie mogą wypełnić kwestionariusz swojej samooceny

• Osoba oceniana oraz jej respondenci wypełniają kwestionariusz oceny

• Po zakończeniu badania osoba oceniana otrzymuje raport zawierający zagregowane odpowiedzi respondentów oraz samoocenę

• Raport jest dostępny w formie on-line (strona WWW) oraz w formie pliku PDF

• Raport jest generowany wyłącznie w przypadku, gdy przynajmniej 4 respondentów wypełniło kwestionariusz.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postępuje słusznie stosując stawkę 22%, czy też powinna być stosowana stawka 0%...

Wnioskodawca stosuje stawkę 22% interpretując szeroko definicję dostawy poprzez objęcie nią także dalszej odsprzedaży do krajów spoza Unii. Ponieważ nie ma całkowitej pewności do takiego stanowiska, zwraca się z prośba o wydanie interpretacji. Przy wystawianiu faktur podatnik zastosował artykuł 42 ust. 1 pkt 1 i 2, ponieważ korzystający z aplikacji mają siedziby poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Podatnik uznał, że dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz za pośrednictwem innych firm dalszą odsprzedaż poza teren Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 w/w ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi, o których mowa w art. 11 rozporządzenia nr 1777/2005, z uwzględnieniem art. 12 tego rozporządzenia.

Na mocy art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 05.288.1), zwanego dalej rozporządzeniem, do usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w art. 9 ust. 2 lit. e) tiret dwunaste i załączniku L dyrektywy 77/388/EWG, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie jest zautomatyzowane i które wymagają niewielkiego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 w/w rozporządzenia, usługami wchodzącymi w zakres ust. 1 są następujące usługi, w szczególności jeśli świadczone są przez Internet lub sieć elektroniczną:

• ogólnie produkty w formie cyfrowej łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami i nowszymi wersjami oprogramowania;

• usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takie jak witryna lub strona internetowa;

• usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane Internetem lub siecią elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

• odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towaru lub usługi za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek on-line, na którym potencjalni kupcy przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

• pakiety usług internetowych oferujących dostęp do informacji, w których aspekty telekomunikacyjne są natury pomocniczej lub drugorzędnej (czyli pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych; gier; umożliwiają hosting witryn internetowych; dostęp do grup dyskusyjnych; etc.);

• usługi wyszczególnione w załączniku I.
  
  

Katalog usług wskazany w powołanych regulacjach ma charakter przykładowy. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

• realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej;

• świadczenie jest zautomatyzowane a udział człowieka jest niewielki;

• ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
  
  

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi polegające na udostępnianiu w sieci Internet określonych aplikacji, które generują raporty w wyniku wprowadzania danych przez usługobiorców. Raporty te następnie przesyłane są drogą elektroniczną do usługobiorcy. W związku z tym, iż świadczone przez Spółkę usługi posiadają wszystkie w/w cechy – przyjąć należy, że zajdą wskazane przesłanki, pozwalające na zakwalifikowanie tych czynności do usług elektronicznych.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Usługi elektroniczne objęte są szczególnymi zasadami dotyczącymi określenia miejsca świadczenia – w związku z tym, że wymienione zostały w art. 27 ust. 4 pkt 9 ustawy, w opisanym stanie faktycznym, zastosowanie znajdzie przepis art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy.

Powołany art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy stanowi, że w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi elektroniczne na rzecz kontrahenta mającego siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii. Odbiorcami tych usługi są także pracownicy poszczególnych oddziałów firmy U na całym świecie (na terenie Unii Europejskiej, jak również poza UE), którzy otrzymują dostęp do narzędzia internetowego. Mimo, że z usług świadczonych przez Spółkę korzystają także wymienione podmioty spoza UE (oddziały kontrahenta z Wielkiej Brytanii), to jedynym płatnikiem usługi jest kontrahent zarejestrowany jako podatnik w Wielkiej Brytanii, który następnie obciąża kosztami badania MSF (usługi elektronicznej) poszczególne oddziały (także spoza UE). Jednakże Wnioskodawca w żaden sposób nie pośredniczy w dalszych transakcjach rozliczeniowych pomiędzy podmiotem brytyjskim, a podmiotami spoza UE. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest Wielka Brytania oraz kraje w których znajdują się wspomniane wyżej oddziały (na terenie UE oraz w krajach trzecich poza terytorium UE). Tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

W myśl § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 ze zm.) przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Stosownie do § 27 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi. Przepis ten stanowi, iż informację o podmiocie zobowiązanym do rozliczenia podatku podaje się m.in. w sytuacji, gdy usługi świadczone są na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę (art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy).

Świadczenie takich usług należy wykazać w części C deklaracji VAT-7 w poz. 21 „dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju”, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.