INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2008 r. (data wpływu 23 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

• w zakresie obowiązku zaksięgowania – jako przychodów podlegających opodatkowaniu – refundacji uzyskanych z O. oraz braku obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uzyskaniem powyżej wspomnianych refundacji – jest prawidłowe,
• w zakresie braku obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów wypłaconych wynagrodzeń i opłaconych składek ZUS w przypadku uzyskania dotacji z urzędów gmin – jest nieprawidłowe,

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2008 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zaksięgowania – jako przychodów podlegających opodatkowaniu - refundacji uzyskanych z O., braku obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uzyskaniem powyżej wspomnianej refundacji oraz dotacji z urzędów gmin na dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą i zdarzenia gospodarcze – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Koszty uzyskania przychodów ewidencjonowane są według zasady kasowej, przewidzianej w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatrudnia Pan młodocianych pracowników w celu przygotowania zawodowego i po ukończeniu nauki przez pięciu młodocianych - po spełnieniu warunków wymienionych w art. 70b ust. 6 ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty – wystąpił Pan do urzędów gmin właściwych według miejsca zamieszkania młodocianych o dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników.

W grudniu 2007 roku otrzymał Pan dotację w kwocie 40.000 złotych tj. za okres kształcenia przypadający na 36 miesięcy. Ponadto w czasie trwania umów zawartych w celu nauki zawodu podpisał Pan z O. umowę o refundację wynagrodzeń wypłaconych pracownikom młodocianym oraz składek na ubezpieczenie społeczne od refundowanych wynagrodzeń. Na podstawie ww. umowy, po złożeniu wniosku otrzymał Pan refundację kosztów wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie refundacji z O. oraz dotacje z urzędów gmin na dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników rodzi konieczność pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwoty zwróconych wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne młodocianych pracowników...

Zdaniem Wnioskodawcy koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Otrzymana refundacja z O. poniesionych kosztów stanowi pozostały przychód w prowadzonej działalności gospodarczej, w dacie otrzymania.

Otrzymana dotacja na dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników z urzędów gmin, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód wolny od podatku. Uważa Pan, że otrzymana dotacja nie rodzi konieczności korekty kosztów wynagrodzeń i opłaconych składek na ZUS, ponieważ koszty powiązane są bezpośrednio z przychodem opodatkowanym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie obowiązku zaksięgowania – jako przychodów podlegających opodatkowaniu – refundacji uzyskanych z O. oraz braku obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uzyskaniem powyżej wspomnianych refundacji oraz nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów wypłaconych wynagrodzeń i opłaconych składek ZUS w przypadku uzyskania dotacji z urzędów gmin na dofinansowanie kształcenia młodocianych pracowników.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Do źródeł przychodów osób fizycznych zalicza się, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalność gospodarczą. Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są między innymi – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy – dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Pracodawcy zatrudniający pracowników młodocianych mogą ubiegać się o refundowanie ze środków Funduszu Pracy wypłaconych młodocianym wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń na mocy art. 12 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 roku o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. Nr 99, poz. 1001 ze zm.). Szczególne warunki i tryb refundowania pracodawcom wypłaconych młodocianym wynagrodzeń określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 kwietnia 2007 roku w sprawie refundowania ze środków Funduszu Pracy wynagrodzeń wypłacanych młodocianym pracownikom (Dz. U. Nr 77, poz. 518). Zgodnie z powołanym przepisem wypłatą refundacji zajmują się właściwe komendy ochotniczych hufców pracy, zwane „O.”.

Refundacja uzyskana przez Pana ze środków Funduszu Pracy, wypłacona przez O. w związku z zatrudnieniem młodocianych pracowników w celu przygotowania zawodowego mieści się w zakresie normowania przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowi zwrot kosztów poniesionych na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne młodocianego pracownika. Istnieje więc konieczność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przedmiotowej refundacji.

Z treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 roku przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Wspomniane zwolnienie wprowadzone zostało na mocy art. 1 pkt 14 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 217, poz. 1588).

Z uwagi na fakt, ze przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi dotacji, a źródłem jego finansowania jest Fundusz Pracy, nie ma tu zastosowania zwolnienie przedmiotowe dla dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego, o którym mowa w powyżej przytoczonym art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Przy czym, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów mogą więc być wydatki związane z wynagrodzeniami wypłacanymi młodocianym pracownikom oraz składkami na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń w części finansowanej przez płatnika. Jednak wynagrodzenia pracowników mogą zostać uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów dopiero w momencie ich wypłacenia bądź postawienia do dyspozycji (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a składki – stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 55a cytowanej ustawy – w momencie ich zapłaty do zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Mając na uwagę powyżej zacytowane przepisy uznać należy, że uzyskana refundacja kosztów kształcenia młodocianych pracowników wypłacona przez O. stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w dacie jej otrzymania, natomiast kosztami uzyskania przychodu będą wydatki poniesione w związku z zatrudnianiem młodocianych pracowników w celu przygotowania zawodowego; powyższych kosztów nie należy zatem korygować w momencie uzyskania refundacji.

Zgodnie z art. 70b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia.

W myśl art. 70b ust. 6 ustawy o systemie oświaty dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w art. 70b ust. 1.

Art. 70b ust. 8 omawianej ustawy stanowi, że dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Mając na uwadze treść powyżej zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że otrzymane na podstawie art. 70b ustawy o systemie oświaty dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników, jako dotacja z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wypłacona w roku 2007, jest przychodem podatnika, zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy jednak zaznaczyć, że wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego, na podstawie powyżej zacytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Zatem z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszt kształcenia młodocianych pracowników, które zostały sfinansowane („pokryte”) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym. Jeżeli podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są kosztem podatkowym, powinien je z tych kosztów wyeliminować.

Dlatego też, w dacie otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników należy dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania. Jednocześnie należy dokonać odpowiedniej adnotacji w pozycji „Uwagi” w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Otrzymane dotacje z urzędów gmin stanowią przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, koszty kształcenia tych osób podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (z zachowaniem zasad, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), natomiast w dacie otrzymania dofinansowania należy pomniejszyć koszty uzyskania przychodów o kwoty otrzymanego dofinansowania.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w momencie otrzymania dotacji z urzędów gmin nie należy dokonywać korekty uprzednio odliczonych wydatków na wynagrodzenia i składki społeczne młodocianych.

Prawidłowo jest natomiast stanowisko Wnioskodawcy dotyczące obowiązku zaksięgowania – jako przychodu podlegającego opodatkowaniu – refundacji uzyskanych z O. oraz braku obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych w związku z uzyskaniem wspomnianej refundacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.