Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB1/415-188/08-2/AA
z 3 czerwca 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB1/415-188/08-2/AA
Data
2008.06.03
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Dochody ze wspólnego żródła
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Szczególne zasady ustalania dochodu --> Wykaz zasad
Słowa kluczowe
dochód
grunty
podstawa opodatkowania
spółka cywilna
sprzedaż
wspólnik
Istota interpretacji
Wnioskodawca dokonał zakupu na współwłasność gruntu wraz z dwiema osobami fizycznymi. Każda z osób fizycznych nabyła równy udział w przedmiocie współwłasności, które zostały wniesione jako wkłady do spółki cywilnej, zajmującej się działalnością developerską oraz działalnością polegającą na sprzedaży gruntów. Spółka cywilna sprzedała ww. grunt na rzecz innej spółki prowadzącej działalność developerską. Wnioskodawca pyta czy w związku ze sprzedażą gruntu przez spółkę cywilną dochód podlegający opodatkowaniu po stronie wspólnika powinien zostać obliczony jako różnica pomiędzy przypadającym na wspólnika przychodem uzyskanym z tytułu sprzedaży oraz przypadającym na wspólnika kosztem uzyskania przychodów, określonym na podstawie rynkowej wartości gruntu, przyjętej na dzień wniesienia wkładu do spółki.
Wniosek ORD-IN 644 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Wnioskodawca wraz z dwiema osobami fizycznymi dokonał zakupu gruntu. Każda z tych osób fizycznych nabyła równy udział w przedmiocie współwłasności. Następnie udziały we współwłasności gruntu zostały wniesione jako wkłady do spółki cywilnej, zajmującej się działalnością developerską oraz działalnością polegającą na sprzedaży gruntów. Wniesienie wkładów dokonane zostało w formie aktu notarialnego. Udziały w gruncie nie stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wspólnikami spółki cywilnej są osoby fizyczne, które zakupiły przedmiotowy grunt i posiadają równy udział w przychodach oraz kosztach spółki cywilnej. Wkłady do spółki w postaci udziałów w gruncie wycenione zostały z uwzględnieniem wartości rynkowej gruntu, na dzień wniesienia wkładów. Wartość ta stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Spółka cywilna sprzedała grunt na rzecz innej spółki prowadzącej działalność developerską.
Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym dochód stanowiący podstawę opodatkowania powinien zostać obliczony jako różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia gruntu oraz wartością zbywanego gruntu przyjętą na potrzeby wyceny wkładu wniesionego do spółki cywilnej, określoną w akcie notarialnym. Przychód ze zbycia nieruchomości oraz przypisany mu koszt uzyskania przychodu określone zostaną u poszczególnych wspólników według zasad przewidzianych w umowie spółki, określających zasady udziału wspólników w zyskach spółki. Wnioskodawca podaje, że zgodnie z art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), przychody oraz koszty uzyskania przychodów określa się po stronie wspólników spółki niebędącej osobą prawną, proporcjonalnie do ich udziału w zysku. Wnioskodawca uważa, iż w świetle opisanego stanu faktycznego nie powinno budzić wątpliwości, że dochody ze zbycia gruntu przez spółkę cywilną podlegają opodatkowaniu po stronie wspólników będących osobami fizycznymi na zasadach przewidzianych dla opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Nabycie oraz zbycie gruntu zostało dokonane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy zasady określania dochodu z działalności gospodarczej zawarte zostały w art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku podatników zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w przypadku podatników prowadzących księgi przychodów i rozchodów (zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości niektóre spółki osobowe nie są zobowiązane do prowadzenia pełnej księgowości, na zasadach określonych w tej ustawie) dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem, w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodów, skorygowana o wynik remanentu. W przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez tychże podatników, dochód ustala się jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji; różnica ta jest powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy z omawianego przepisu wynika wprost, że w przypadku sprzedaży składnika będącego środkiem trwałym, wniesionego jako wkład, koszt uzyskania przychodów ustalany jest na podstawie wartości początkowej, która zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiada wartości rynkowej środka trwałego, z dnia wniesienia do spółki. Na gruncie powyższych przepisów, w praktyce organów podatkowych nie budzi wątpliwości, iż w przypadku zbycia składników przez spółkę niebędącą osobą prawną, które to składniki otrzymane zostały w ramach wkładu niepieniężnego, spółka będzie mogła przyporządkować koszt uzyskania przychodów do przychodu ze sprzedaży powyższych składników. W przypadku kosztów określanych przez spółki niebędące osobami prawnymi przyjąć należy, że wysokość kosztu przyporządkowanego do przychodu z tytułu sprzedaży składnika majątku otrzymanego w ramach wkładu, równa będzie wartości zbywanego składnika, określonej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w piśmie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 13 lipca 2007 r., nr IIUSpbIA/1/415-61/81a,b/49,50/07BB. W piśmie tym Naczelnik odniósł się do zasad określania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia środków trwałych przez spółkę cywilną, które to środki trwałe zostały wniesione do spółki jako wkład: „Zatem, biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, w sytuacji sprzedaży środków trwałych dochodem z odpłatnego zbycia jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a ich wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków, czyli różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a niezamortyzowaną wartością początkową środków trwałych.”
Opisane powyżej zasady określania kosztów zbycia składników wniesionych w ramach wkładów, znajdują ponadto potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych, dotyczącej konsekwencji sprzedaży środków trwałych lub nieruchomości przez spółki niemające osobowości prawnej, inne niż spółki cywilne. Wnioskodawca powołuje się na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z dnia 21 września 2007 r., nr 1438/DF2/415-73b/289/07/AZ, wyrażony został następujący pogląd: „Oczywistym wydaje się fakt, że składniki majątku wniesione w formie wkładu niepieniężnego, tak jak aktywa nabywane w toku prowadzonej przez spółkę działalności mogą być przez nią zbywane. Podkreślić należy, że taka sytuacja wiąże się nie tylko z obowiązkiem zaewidencjonowania osiągniętego przychodu, ale także z koniecznością ustalenia kosztów uzyskania przychodu. W przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną, powyższe przychody i koszty są zaliczane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o czym jednoznacznie świadczy treść art. 5b ust. 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć także należy, że ustalenie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółki komandytowo – akcyjne następuje na zasadach określonych w art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które dotyczą podatników obowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wobec powyższego, do wyliczenia dochodu uzyskanego przez wspólnika spółki komandytowo – akcyjnej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przyjmuje się przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z prawidłowo prowadzonych ksiąg w wysokości proporcjonalnej do posiadanych udziałów. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „aktywów” dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych. Odwołanie się do tego sformułowania można odnaleźć wyłącznie w definicji „składników majątkowych”. Przypisy powyższej ustawy wskazują sposoby ustalania przychodów, kosztów i dochodu z odpłatnego zbycia składników majątkowych będących środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi oraz wyposażeniem. Uregulowane zostały także metody ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w razie ich nabycia w postaci wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej. W takiej sytuacji – zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy – za ich wartość początkową przyjmuje się wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Zaznaczyć jednakże należy, iż brak jest w przepisach powołanej ustawy szczegółowego odniesienia do zasad ustalania przychodów i kosztów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątkowych niebedących środkami trwałymi, ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, a stanowiącymi aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, iż dochód z odpłatnego zbycia aktywów może być ustalony jako różnica pomiędzy uzyskanym przychodem z tego tytułu, a wartością przedmiotowych aktywów określoną w statucie spółki.” Wnioskodawca podaje, iż analogiczny pogląd wyrażony został w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 14 marca 2007 r. (PDF I/415-80/06). W piśmie tym czytamy: W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Ustęp 2 tego artykułu stanowi, iż zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie spółki niebędącej osoba prawną.
Wnioskodawca dodaje, iż zgodnie z praktyką organów podatkowych, także w przypadku zbycia przez spółki kapitałowe składników otrzymanych w ramach wkładu niepieniężnego, podatnik ma prawo do określenia kosztów uzyskania przychodów przyporządkowanych do tej sprzedaży.
Także w przypadku sprzedaży udziałów nabytych w ramach aportu ich wartość będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla sprzedającego. Taki wniosek wynika m.in. z interpretacji Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2007 r. (nr DPB-1.25-4230-01/07)-„w związku z powyżej przedstawionym stanem faktycznym, należy zauważyć, że w zamian za otrzymane udziały podatnik wydaje podmiotowi wnoszącemu aport udziały własne. Stanowią one swego rodzaju wynagrodzenie za udziały w innej spółce otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego. W konsekwencji należy stwierdzić, iż wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w rozumieniu zacytowanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w momencie zbycia – koszt uzyskania przychodów.” Również Izba Skarbowa w Rzeszowie uznała za prawidłowe stanowisko podatnika w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów otrzymanych w ramach aportu, wydatków w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za aport (pismo z dnia 7 grudnia 2006 r., nr IS.I/2-4230/10/06).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Równocześnie w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną. Stosownie natomiast do postanowień zawartych w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:
Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. ustawy u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.