Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/415-275/08-2/JK
z 3 czerwca 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB2/415-275/08-2/JK
Data
2008.06.03
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Przychody ze sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe
dział spadku
gospodarstwo rolne
grunty rolne
podatek dochodowy od osób fizycznych
spadek
sprzedaż nieruchomości
zwolnienia przedmiotowe
Istota interpretacji
Opodatkowanie przychodów uzyskanych ze zbycia gruntów rolnych.
Wniosek ORD-IN 810 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie warunkowej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 7 marca 2008 roku Wnioskodawczyni warunkowo sprzedała opisane niżej nieruchomości spółce kapitałowej. Zainteresowana oświadczyła, że na przedmiotowej nieruchomości nie prowadziła działalności gospodarczej. Przedmiotem zbycia jest gospodarstwo rolne oznaczone jako:
Działka numer 1Y zabudowana jest domem mieszkalnym nadającym się do kapitalnego remontu oraz dwoma budynkami gospodarczymi, z których jeden nadaje się do rozbiórki, a drugi w części znajduje się na działce numer 1X. Działki numer 1Y, 1X i 1XY przeznaczone są na podstawie planu zagospodarowania przestrzennego do powierzchniowej eksploatacji surowców. Natomiast działka numer 1YX oznaczona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni naturalnej. Przedmiotem działalności kupującej spółki, zgodnie z oświadczeniem osób uprawnionych do jej reprezentowania, według Polskiej Klasyfikacji działalności 2007 (PKD) jest:
Kupujący w imieniu spółki oświadczyli, że spółka nie spełnia warunków określonych w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. Nr 64, poz. 592). Kupujący oświadczyli w akcie notarialnym, że pod warunkiem uzyskania koncesji spółka będzie wykorzystywać w działalności gospodarczej tylko działkę numer 1XY, zgodnie z jej przeznaczeniem w planie zagospodarowania przestrzennego, to jest do wydobycia piasku i żwiru. W związku z powyższym działka ta została wyceniona na 500.000,00 złotych. Pozostałe działki wraz z budynkami wyceniono na 300.000,00 złotych. Ponadto kupujący oświadczyli, że tylko przez okres eksploatacji żwiru i piasku działka numer 1XY chwilowo utraci swój charakter rolny w związku z zamiarem po zakończeniu eksploatacji żwiru prowadzenia na niej hodowli ryb. Natomiast pozostała część gospodarstwa rolnego nie utraci charakteru rolno – leśnego w związku z zamiarem użytkowania go zgodnie z dotychczasowym przeznaczeniem.
Zainteresowana stała się właścicielem przedmiotowego gospodarstwa rolnego w drodze dziedziczenia oraz działu spadku zgodnie z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku i dziale spadku z dnia 13 czerwca 2007 roku, w ten sposób, że:
Jednocześnie dokonano działu spadku po zmarłych w ten sposób, że wchodzące w skład spadku i wyczerpujące cały spadek prawo własności gospodarstwa rolnego przyznane zostało na wyłączną własność Zainteresowanej bez obowiązku spłat.
Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 roku. Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości (gospodarstwa rolnego) w drodze dziedziczenia po zmarłym bracie i ojcu w 1990 roku, oraz po zmarłym w 2006 roku drugim bracie. W drodze działu spadku dokonanego w 2007 roku Wnioskodawczyni stała się właścicielem nieruchomości. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkodawca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem. Reasumując stwierdzić należy, że nabycie następuje w dniu otwarcia spadku, czyli śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkodawcy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data postanowienia sądu o nabyciu spadku, ale data stwierdzająca dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci spadkodawcy). Tym samym zdaniem Zainteresowanej – dla oceny podatkowych skutków zbycia nieruchomości w przedmiotowej sprawie miarodajne są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku. Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie nieruchomości w tym gruntów, jeżeli sprzedaż nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości rolnych, z wyjątkiem gdy grunty w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Przepis ten w niezmienionym brzmieniu obowiązywał tak przed 31 grudnia 2006 roku, jak i obecnie. Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej. Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika numer 6 do tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy. Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: lasy a także grunty zadrzewione i zakrzewione. Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym nabycie nieruchomości nastąpiło częściowo – na podstawie spadku – odpowiednio 9 maja 1990 roku, 31 maja 1990 roku, 6 grudnia 2006 roku, zaś w pozostałej części - na skutek działu spadku – 13 czerwca 2007 roku. Ostatecznie Zainteresowana odziedziczyła w całości grunty będące gruntami rolnymi i leśnymi, o czym stanowią wypisy z rejestrów gruntów, a także odpisy z ksiąg wieczystych prowadzonych dla zbywanych nieruchomości. W wyniku sprzedaży, według oświadczeń nabywcy, grunty nie utracą charakteru rolno-leśnego, gdyż nabywca – poza ograniczonym czasookresem, w którym na działce numer 1XY zamierza wydobywać piasek i żwir – będzie wykorzystywał przedmiot umowy zgodnie z jego dotychczasowym przeznaczeniem – jako gospodarstwo rolne. Tym samym wypełnione są przesłanki, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym nieruchomości objętych warunkową umową sprzedaży. Gdyby, argumentacja Wnioskodawczyni przedstawiona powyżej nie znalazła akceptacji organu podatkowego Jej zdaniem należy przyjąć, iż dochody uzyskane ze zbycia nieruchomości wchodzących w skład spadku nabytego odpowiednio przez Nią 9 maja 1990 roku, 31 maja 1990 roku i 6 grudnia 2006 roku, korzystają ze zwolnienia na mocy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 roku przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem ewentualnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2007 roku art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać będą wyłącznie dochody uzyskane ze zbycia nieruchomości w części odpowiadającej ułamkowej części prawa ich własności uzyskanej w 2007 roku w drodze działu spadku (równowartość 11/24 całego spadku). W wyniku sprzedaży, według oświadczeń nabywcy, grunty nie utracą charakteru rolno – leśnego, gdyż nabywca – poza ograniczonym czasookresem, w którym na działce numer 1XY zamierza wydobywać piasek i żwir – będzie wykorzystywał przedmiot umowy zgodnie z jego przeznaczeniem – jako gospodarstwo rolne. To samo również dotyczy działki nr 1YX, która dotychczas była i jest wykorzystywana na cele rolne. Tym samym wypełnione są przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28, dotyczące zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nieruchomości objętych warunkową umową sprzedaży, o których mowa w przedmiotowym wniosku w całości.
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni sprzedała w formie warunkowej umowy sprzedaży grunty rolne. Wątpliwość Zainteresowanej budzi to, według którego stanu prawnego – obowiązującego do 31 grudnia 2006r., czy od 1 stycznia 2007r. - będzie opodatkowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości. Aby to ustalić należy określić moment ich nabycia przez Zainteresowaną. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię poszczególnych części nieruchomości otrzymanych w drodze spadku są daty śmierci kolejnych spadkodawców.
Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami uprawnionymi wyłącznie względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu spadku przedmiot wspólności. Jest to forma nabycia. Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi jednak nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Jeżeli natomiast wartość rzeczy otrzymanych w drodze działu spadku przekracza wartość udziału danego spadkobiercy w spadku – wówczas za datę nabycia rzeczy w tej części przyjmuje się datę działu spadku.
Z powyższego wynika więc, że nabycie prawa własności zbywanych nieruchomości w wyniku działu spadku przekraczało udział jaki Wnioskodawczyni nabyła pierwotnie w spadku. Oznacza to, że do sprzedaży części nieruchomości odpowiadającej udziałowi jaki Wnioskodawczyni posiadała w spadku, będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku. Natomiast sprzedaż pozostałej części nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2007 roku. Mając na względzie treść art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości nabytych przez Zainteresowaną w drodze spadkobrania w dniach 9 i 31 maja 1990 roku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie minęło 5 lat.
Zwalnia on od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej. Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy. Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: lasy a także grunty zadrzewione i zakrzewione.
Jak wskazano wyżej jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę rolnego charakteru nawet wtedy, gdy według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, grunt ten położony jest na terenie upraw rolnych. Istotnym dla możliwości zastosowania zwolnienia jest aby z aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości lub innych niezaprzeczalnych dowodów wynikało, że nabywca nie będzie zmieniał przeznaczenia tej nieruchomości, że ma gospodarstwo rolne albo je tworzy.
W związku z tym przychód uzyskany z ich sprzedaży jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 updof. Grunt działki o numerze 1XY utraci natomiast charakter rolno – leśny. Zgodnie z oświadczeniem nabywcy na gruncie tym będzie bowiem prowadzona czasowo działalność gospodarcza w postaci wydobywania piasku i żwiru. Po zakończeniu działalności grunt ten powróci do swego dawnego charakteru rolno – leśnego. Tutejszy organ podkreśla jednak, że przy ocenie przesłanek warunkujących zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 updof, nie ma znaczenia czy grunt na stałe, czy tylko czasowo utraci charakter rolno - leśny.
Do tego przychodu – w części w jakiej grunt ten został nabyty w drodze spadku – będzie miał jednak zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) updof, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku. Stanowi on, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) - c) updof, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Tak więc przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości (działki numer 1XY) w części jaka odpowiada udziałowi Wnioskodawczyni w spadku będzie korzystał ze zwolnienia.
W myśl art. 30e ust. 1 i 4 updof, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 roku, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), podatek wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji przepisów prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.