Ze złożonego wniosku wynika, że przedmiotem działalności Podatnika jest sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych, pozostała sprzedaż hurtowa, sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych oraz sprzedaż detaliczna bezpośrednia prowadzona poza siecią sklepową. Najczęściej przedmiotem sprzedaży przez Podatnika są śruby i inne elementy złączne. Transakcje zawierane są w ten sposób, że klient składa zamówienie lub akceptuje ofertę Podatnika i oczekuje na towar, który z kolei kupowany jest przez Spółkę od niemieckiej firmy. Od klientów pobierana jest zaliczka (część należności) za zamówiony towar jeszcze przed jego wydaniem. Zgodnie z brzmieniem § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), w okresie 7 dni spółka wystawia fakturę zaliczkową.

Oznacza to, iż cała procedura związana ze sprzedażą towaru jest następująca:

1. Złożenie zamówienia lub akceptacja oferty na elementy złączne/śruby przez klienta Podatnika,
2. Nabycie przez Podatnika elementów złącznych/śrub od niemieckiego kontrahenta,
3. Sprzedaż elementów złącznych/śrub klientowi Podatnika.

Pomimo złożenia zamówienia przez klienta (akceptacji oferty), często zdarzają się przypadki, iż towar jest niedostępny dla Spółki (brak towaru na magazynie niemieckiej spółki, od której nabywa Podatnik towar). Podatnik nie może wobec tego dokonać jego nabycia w celu dalszej odsprzedaży. Z tego też powodu nabywane są przez Spółkę podobne elementy złączne/śruby, które funkcjonalnie mogą zastąpić towary pierwotnie zamówione. Dla Podatnika problematyczna jest jednak kwestia treści faktur zaliczkowych i dokonywania korekt tych faktur.

Możliwe są również przypadki, iż w magazynach niemieckiego kontrahenta Spółki brak jest zarówno elementów tożsamych z zamówionymi, jak również zbliżonych funkcjonalnie, a tym samym zrealizowana zostaje jedynie część zamówienia. Wobec tego pojawia się taka sytuacja, iż pobrana zaliczka stanowi kwotę wyższą od należnej za całą dostawę (wartość towarów wydanych). Podatnik w takim stanie faktycznym zamierza postępować następująco: wystawiona zostaje faktura korygująca fakturę zaliczkową „do zera” – przez skorygowanie pełnej kwoty wpłaconej zaliczki. Jednocześnie w chwili wydania towaru wystawiona zostaje faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, której treść odnosi się m. in. do przedmiotu i wartości, podatku od całości wydawanego towaru. Faktura ta swoją treścią odpowiada wymogom określonym w § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Podatnika w tym przypadku nie znajdzie zastosowania § 14 ust. 4 powołanego rozporządzenia, gdyż z chwilą wydania towaru następuje jednoczesne wystawienie faktury korygującej fakturę zaliczkową (stwierdzającą otrzymanie części należności przed wydaniem towaru), przez odjęcie pełnej kwoty wartości otrzymanych części należności oraz pełnej sumy kwot podatku wykazanego w fakturze dokumentującej pobranie części należności. Podstawą z kolei wystawienia faktury korygującej fakturę zaliczkową jest treść § 16 ust. 3 w związku z ust. 1 i 2 tego paragrafu, zgodnie z brzmieniem którego, fakturę korygującą wystawia się w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Taka sytuacja zachodzi w przedstawionym przypadku, gdyż faktycznie koniecznym staje się zwrot wpłaconej zaliczki, w części, w jakiej nie następuje realizacja zamówienia. Faktura korygująca fakturę zaliczkową obejmuje wówczas całą kwotę faktury zaliczkowej (również pełną kwotę podatku) i koryguje ją „do zera”. Z tego też powodu nie znajdzie zastosowanie § 14 ust. 4.

Takie postępowanie zdaniem Podatnika, nie łamie idei zawartej w przepisach prawa, jest zgodne z brzmieniem wskazanych przepisów i usprawnia proces dokumentowania zdarzeń podatkowych, wiążących się z koniecznością wystawienia faktury, pozwala na prowadzenie dokładnej i rzetelnej ewidencji podatkowej i szczegółowe wskazanie rzeczywistego przebiegu realizowanej dostawy.

W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. ustęp 3 tego artykułu stanowi natomiast, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania uregulowane zostały w Rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.). W § 14 tego rozporządzenia określone zostały zasady wystawiania faktur, w przypadku gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę.

Z kolei w myśl przepisu § 16 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Ustęp 3 pkt 2 tego paragrafu stanowi natomiast, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Tutejszy organ podatkowy podziela zatem stanowisko, że wskazany przepis stanowi podstawę do skorygowania uprzednio wystawionej faktury zaliczkowej, w przypadku gdy, z uwagi na to, że zrealizowana została jedynie część zamówienia (brak niektórych towarów w magazynach niemieckiego kontrahenta), a pobrana zaliczka była wyższa od kwoty należnej za dostawę. Jednakże zdaniem tutejszego organu podatkowego, przedmiotowa korekta powinna dotyczyć jedynie tej części zaliczki, która została zwrócona nabywcy, w związku z nie zrealizowaniem części zamówienia.

Natomiast biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony przez Podatnika stan faktyczny, należy stwierdzić, iż nie zaistniały żadne przesłanki uprawniające Podatnika do wystawienia faktur korygujących, w których wartość uprzednio wystawionych faktur zaliczkowych zostałaby zmniejszona „do zera”. Wystawione wcześniej faktury potwierdzały bowiem fakt otrzymania części należności i jedynie w odniesieniu do części zwróconej zaliczki, zadanym będzie wystawienie faktury korygującej.

Tutejszy organ podatkowy podziela natomiast stanowisko Podatnika, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania § 14 ust. 4 rozporządzenia. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2 (faktury dokumentujące otrzymanie części należności) nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z treści tego przepisu, odnosi się on do sytuacji, gdy wartość otrzymanych, udokumentowanych fakturami zaliczek jest niższa niż wartość zrealizowanej dostawy towarów, natomiast w sytuacji opisanej w złożonym wniosku wartość otrzymanych zaliczek była wyższa niż wartość dostarczonych towarów (odstąpiono od realizacji części zamówienia), powołany przepis nie będzie miał zatem zastosowania.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia.