P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr. 8, poz.60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. potwierdzenia, że zapłacone byłemu udziałowcowi odsetki od pożyczek zaciągniętych na realizację projektu developerskiego w momencie zapłaty nie są kosztem podatkowym, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się działalnością developerską, która stanowi jej podstawowy kierunek działalności. Pierwszym realizowanym projektem developerskim jest budowa budynku apartamentowo-usługowego w Warszawie z przeznaczeniem 100% apartamentów i lokali użytkowych do sprzedaży. Spółka obecnie jest w trakcie załatwiania potrzebnych pozwoleń i uzgodnień, a koszty przygotowania nowej produkcji są aktywowane jako rozliczenia międzyokresowe. Spółka finansuje powyższy projekt developerski z pożyczek otrzymanych od udziałowców. W latach 2005 - 2006 Spółka otrzymała od udziałowca, który posiadał 99,88% udziałów, kilka oprocentowanych pożyczek o wartości przekraczającej trzykrotność kapitału zakładowego Spółki. Pożyczki te były udzielone przez większościowego udziałowca (będącego osobą prawną), który w momencie jednorazowej całkowitej spłaty pożyczek i odsetek w grudniu 2006 r. nie był już udziałowcem spółki, gdyż sprzedał posiadane w Spółce udziały w październiku 2006 r. Na moment spłaty przedmiotowej pożyczki zadłużenie Spółki z tytułu innych pożyczek wobec aktualnych udziałowców przekraczało trzykrotność wielkości kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art.16 ust.7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotychczas naliczone odsetki od pożyczek, jako koszty obsługi zobowiązań, rachunkowo ujmowane były jako koszty przygotowania nowej produkcji zgodnie z ustawą o rachunkowości.

Przedmiotowym wnioskiem Spółka zwróciła się o potwierdzenie, czy zapłacone byłemu udziałowcowi odsetki od pożyczek zaciągniętych na realizację projektu developerskiego w momencie zapłaty nie są kosztem podatkowym.

Zdaniem Spółki odsetki zapłacone byłemu udziałowcowi w momencie zapłaty nie są kosztem podatkowym. Na poparcie własnego stanowiska Spółka wskazuje, że z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art.16 ust.7, wynika, iż mają one zastosowanie do pożyczek udzielonych Spółce przez jej udziałowca posiadającego - w chwili udzielenia pożyczki - w kapitale tej Spółki nie mniej niż 25% udziałów. Z kolei, z dalszej części tego przepisu nie wynika, że również na dzień zapłaty odsetek od takiej pożyczki, pożyczkodawca nadal musi pozostawać udziałowcem Spółki posiadającym w jej kapitale minimum 25% udziałów, aby w stosunku do odsetek wypłacanych od tej pożyczki zastosowanie znajdowały postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 60 w/w ustawy. Jeżeli więc Spółka spłaca odsetki od pożyczek udzielonych jej przez udziałowca posiadającego w chwili udzielenia tych pożyczek 99,88% udziałów w Spółce, lecz w chwili zapłaty odsetek od tych pożyczek dana osoba prawna nie jest już udziałowcem, to zdaniem Spółki, ani kwoty takich całkowicie spłaconych pożyczek, ani kwoty odsetek od tych pożyczek nie bierze się pod uwagę przy obliczaniu określonego w tym przepisie zadłużenia. Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wynika bowiem, iż wielkość zadłużenia spółki jest istotna dla wyliczenia, czy zadłużenie takie przekracza trzykrotność jej kapitału zakładowego i ocenia się ją na dzień zapłaty przez Spółkę odsetek od udzielonej jej przez udziałowca pożyczki. Bierze się przy tym pod uwagę zadłużenie Spółki wobec aktualnych jej udziałowców posiadających w jej kapitale minimum 25% udziałów oraz wobec osób posiadających minimum 25% udziałów w kapitale tych udziałowców. W opisanej sytuacji zadłużenie Spółki wobec aktualnych udziałowców - na dzień zapłaty odsetek - przekraczało trzykrotność wielkości kapitału zakładowego (określonej zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy) i z tego względu zapłacone odsetki byłemu udziałowcowi, w momencie zapłaty nie stanowią kosztu uzyskania przychodów Spółki. W związku z powyższym Spółka powinna prowadzić podwójną wycenę rachunkową i podatkową kosztu wytworzenia przygotowania nowej produkcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1. Z powyższego wynika zatem, że o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie następujących warunków:

- pomiędzy tym wydatkiem a przychodami istnieje związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie już istniejącego źródła przychodów;

- wydatek nie został wymieniony w art.16 ust.1, zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zagadnienie odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez jej udziałowca, jako kosztów uzyskania przychodów, regulują przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w/w ustawy. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25 % udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25 % udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. Nie zalicza się również do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego (akcyjnego) spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. Powyżej przytoczone przepisy ograniczają możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów odsetek od niektórych pożyczek i kredytów udzielanych podatnikowi przez podmioty z nim powiązane. Jeżeli wartość omawianego wyżej zadłużenia osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego podatnika, odsetki od pożyczek i kredytów – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza wartość zadłużenia – nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wartość zadłużenia określa się na dzień zapłaty odsetek. Z kolei wartość kapitału zakładowego ustala się zgodnie z art. 16 ust. 7. Przepis ten stanowi, że wartość, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, funduszu udziałowego w spółdzielni lub kapitału zakładowego spółki określa się bez uwzględnienia tej części tego funduszu lub kapitału, jaka nie została na ten fundusz lub kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi członkom wobec tej spółdzielni lub udziałowcom (akcjonariuszom) wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nastąpiła zmiana statusu pożyczkodawcy wobec Spółki, który w dacie spłaty pożyczki przestał być jej udziałowcem, był nim natomiast i posiadał ponad 25% udziałów w Spółce w dacie udzielenia pożyczki. Wobec powyższego, ponieważ w dacie udzielenia przedmiotowej pożyczki, udziałowiec Spółki był podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od odsetek od udzielonej przez niego pożyczki mają zastosowanie ograniczenia wynikające z tego przepisu. Jednocześnie, jak zasadnie argumentuje Strona, wartości pożyczki udzielonej przez tego udziałowca nie bierze się pod uwagę przy ustalaniu łącznej kwoty zadłużenia wobec podmiotów powiązanych, ponieważ w dacie spłaty zadłużenia wraz z odsetkami pożyczkodawca nie jest już podmiotem powiązanym w rozumieniu cytowanych przepisów. Z literalnego brzmienia w/w art. 16 ust. 1 pkt 60 wynika bowiem, że wartość zadłużenia ustala się wobec udziałowców posiadających określoną w tym przepisie liczbę udziałów.

W związku z faktem, iż w dacie udzielenia pożyczki podmiot jej udzielający posiadał 99,88% udziałów w kapitale zakładowym Spółki, a na dzień jej spłaty łączna kwota zadłużenia Spółki wobec aktualnych udziałowców przekraczała trzykrotność jej kapitału zakładowego, brak jest podstaw do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odsetek wypłaconych byłemu udziałowcowi.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.