P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Stare Miasto działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U .z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu Pani wniosku z dnia 03.02.2006 r. (wpł. 07.02.2006 r., opłata skarbowa wniesiona w dniu 05.04.2006 r.) w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko Podatnika jest prawidłowe z wyłączeniem kwestii dotyczącej odliczenia podatku od zakupu towarów i usług związanych z remontem mieszkań przeznaczonych do sprzedaży.

UZASADNIENIE

Stan faktyczny:
Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie kupna, remontu, adaptacji i odsprzedaży nieruchomości mieszkalnych znajdujących się w starych kamienicach. Zakup niniejszych nieruchomości jest zwolniony od podatku VAT. Po wyremontowaniu pomieszczeń są one odsprzedawane, przy czym:
- do sprzedaży wyremontowanych mieszkań stosuje Pani zwolnienie od podatku VAT,
- przy sprzedaży pomieszczeń zaadaptowanych na mieszkania (strychy) oraz pomieszczeń znajdujących się w nadbudowanych kondygnacjach , które będą zasiedlone po raz pierwszy – stosowana jest 7% stawka podatku VAT,
- do sprzedaży pomieszczeń użytkowych stosuje Pani 22% stawkę podatku VAT.
Nadmienia Pani przy tym, że wymienione stawki podatku stosuje niezależnie od wartości poniesionych nakładów na remont i adaptację, a podatek zawarty w fakturach zakupu odliczany jest w zależności od zakwalifikowania danych wydatków do konkretnego obiektu, przy czym jeżeli jednoznacznie nie można zakwalifikować danego zakupu – podatek naliczony odliczany jest warunkowo.
Podaje Pani również, iż jeden z wyremontowanych lokali będzie użytkowany przez Podatnika na działalność gospodarczą. W przypadku, gdy zostanie odliczony podatek naliczony od zakupów związanych z adaptacją tego lokalu, wówczas sprzedaż lokalu należy opodatkować 22% stawką podatku VAT lub 7% stawką podatku, gdy zostanie przystosowany na mieszkanie.

Pytanie podatnika dotyczy kwestii:
- Czy prawidłowy jest podany wyżej sposób postępowania?
- Czy sprzedaż mieszkań wyremontowanych, niezależnie od poniesionych kosztów remontu jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy?
 Zdaniem Podatnika:
- Sprzedaż wyremontowanych mieszkań, które zakupione zostały jako zwolnione od podatku VAT, bez względu na wysokość nakładów poniesionych w związku z tym remontem – jest zwolniona od podatku VAT.
- Sprzedaż pomieszczeń zaadaptowanych na mieszkania (strychy) oraz pomieszczeń znajdujących się w nadbudowanych kondygnacjach przeznaczonych na cele mieszkalne, które będą zasiedlone po raz pierwszy – opodatkowana jest 7% stawką podatku VAT
- Sprzedaż pomieszczeń użytkowych – opodatkowana 22% stawką podatku VAT.

Ocena stanowiska Podatnika:
           Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ustawodawca zwolnił z opodatkowania VAT dostawę towarów używanych pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy, przez towary używane rozumie się budynki, budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.
Natomiast w art. 43 ust. 6 postanowiono, że zwolnienia tego nie stosuje się do dostawy używanych budynków, budowli lub ich części, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w znaczeniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:
1. miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,
2. użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonania czynności opodatkowanych.
Ponieważ wymienione warunki wyłączenia ze zwolnienia powinny być spełnione łącznie, to nawet przypadku  przekroczenia 30% wartości początkowej wydatków poniesionych na ulepszenie budynku, mimo, że okres użytkowania nie przekroczy 5 lat - można skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT przy sprzedaży z uwagi na brak uprawnienia do odliczania podatku od wydatków poniesionych na modernizację.
            Jednocześnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.
Nadmienia się, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111- Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112- Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex113- Budynki zbiorowego zamieszkania – wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 12 ustawy). Natomiast, gdy mowa o pierwszym zasiedleniu – stosownie do art. 2 pkt 14 – przez pojęcie to rozumie się wydanie pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. 
Zwolnienie zastosowane w oparciu o przytoczony wyżej  przepis ma zastosowanie wyłącznie do dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części na tzw. rynku wtórnym lecz tylko na cele mieszkaniowe. Przedmiotowe zwolnienie nie ma zatem zastosowania do dostawy części budynku przeznaczonych na inne cele niż mieszkaniowe.           
Z przedstawionego  stanu faktycznego wynika, że  w zakupionych nieruchomościach mieszkalnych prowadzone są prace remontowe lokali mieszkalnych, adoptowane są pomieszczenia na lokale mieszkalne oraz budowane są nowe lokale mieszkalne w wyniku prowadzonych prac związanych z nadbudową tych kamienic a następnie lokale te są sprzedawane.
Do sprzedaży wyremontowanych lokali mieszkalnych, które wcześniej były już zasiedlone niewłaściwe jest zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W takich przypadkach zastosowanie ma zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, niezależnie od poniesionych kosztów remontu tych mieszkań. Zwraca się natomiast uwagę, że w przypadku tym nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tym remontem. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy, obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego uzależnione są od zakresu, w jakim nabyte towary i usługi związane są ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem w przypadku braku związku nabywanych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną, podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Sprzedaż lokali mieszkalnych nowo wybudowanych, czy też powstałych w wyniku adaptacji pomieszczeń na cele mieszkalne, które będą zasiedlone po raz pierwszy – na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług. W takim przypadku, podatek naliczony od zakupu towarów i usług związanych z budową czy adaptacją pomieszczeń na cele mieszkalne podlega odliczeniu od podatku należnego.
  Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT do sprzedaży lokali użytkowych jest możliwe wyłącznie w przypadku, gdy nie zaistniały okoliczności, o których mowa w cytowanym art. 43 ust. 6 ustawy.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z remontem lokali użytkowych jest uzależnione od tego, czy występuje tu związek ze sprzedażą zwolnioną od podatku, wówczas nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, czy też sprzedażą opodatkowaną, wówczas prawo to przysługuje podatnikowi.
Sprzedaż lokali użytkowych podlega opodatkowaniu wg 22% stawki o ile nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Istotną zasadą realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającą z art. 86 ust.1 ustawy – jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.
Prowadząc działalność gospodarczą w zakresie kupna, sprzedaży, remontu, adaptacji i odsprzedaży nieruchomości mieszkalnych niezbędne jest przypisanie konkretnych wydatków i towarzyszącym im kwot podatku naliczonego do określonych rodzajów sprzedaży:
- odrębne określenie zakupów i kwot podatku naliczonego związanych z lokalami, których sprzedaż będzie opodatkowana 7%, czy 22% stawką podatku VAT, czyli z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
- odrębne określenie zakupów i kwot podatku naliczonego związanych, z lokalami, których sprzedaż będzie zwolniona od podatku VAT, gdyż w takim przypadku nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Analogicznie w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są lokale użytkowe również niezbędne jest właściwe przyporządkowanie zakupów do lokali, których sprzedaż opodatkowana jest 22% stawką podatku VAT i do lokali, których sprzedaż jest zwolniona od podatku od towarów i usług.       
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną, w stosunku do której przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, można dokonać odliczenia podatku naliczonego w proporcji, którą można przypisać sprzedaży opodatkowanej. W takim przypadku obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od podatku należnego należy dokonać w oparciu o uregulowania podane w art. 90 i 91 ustawy.
     Zastosowanie właściwej stawki podatku VAT do sprzedaży lokalu użytkowego, który po remoncie wprowadzony zostanie do środków trwałych uzależnione jest od wielkości poniesionych nakładów na remont tego lokalu. Jeżeli przekroczą one 30% wartości początkowej i odliczony został podatek naliczony od zakupu towarów i usług związanych z remontem tego lokalu – do sprzedaży należy zastosować 22% stawkę. Jeśli lokal ten zostanie zaadaptowany na lokal mieszkalny zasiedlany po raz pierwszy - właściwą będzie 7% stawka podatku VAT przy jego sprzedaży.

Powyższa interpretacja:
- dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia,
- nie jest wiążąca dla podatnika / płatnika/ inkasenta/ następcy prawnego podatnika/ osoby trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

Pouczenie:
Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Stare Miasto w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.