Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty w Łodzi, działając na podstawie przepisów:
• art. 216, art. 217 i art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),
• art. 7, art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 2 i 2a, art. 17 ust. 1 pkt 44, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)
uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w piśmie z dnia 29 czerwca 2007r. o wydanie pisemnej interpretacji co do sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w części dotyczącej definicji zasobów mieszkaniowych i określenia, kiedy dochody związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych w X będącej zakładem budżetowym zajmującym się zarządzaniem zasobem lokalowym Miasta Łódź oraz świadczeniem usług zarządzania nieruchomościami stanowiącymi własność wspólnot mieszkaniowych w oparciu o umowy cywilno-prawne.

Wnioskodawca w dniu 29 czerwca 2007r. złożył pismo z 29 czerwca 2007r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie w trybie art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej.

Stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę przedstawia się następująco.Wnioskodawca jest zakładem budżetowym miasta Łódź utworzonym w wyniku reorganizacji Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej Łódź. Przedmiotem działalności X są zadania związane z:

• administrowaniem komunalnymi zasobami lokalowymi gminy Łódź i zasobem obcym, a w szczególności obsługą eksploatacyjną, techniczną i administracyjną
• wykonywanie zadań zleconych przez Gminę Łódź

Źródłami przychodów Administracji są:

• czynsze z tytułu najmu lokali mieszkalnych i lokali użytkowych,
• opłaty za świadczenia dostarczane dla lokali mieszkalnych i użytkowych,
• opłaty za dzierżawę terenów, reklamy i inne opłaty związane z gospodarką zasobem lokalowym,
• odpłatnie świadczone usługi odpowiadające zakresowi działania Administracji,
• odsetki bankowe
• inne przychody uzyskane zgodnie z obowiązującymi przepisami,
• dotacje budżetowe,

a rozchodami są:

• wydatki na sfinansowanie zadań bieżących związanych z utrzymaniem i eksploatacją zasobów lokalowych,
• zakup usług remontowych,
• inne rozchody poniesione zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Zadaniem X jest zarządzanie zasobem lokalowym Miasta, tj. obsługa eksploatacyjna, techniczna i administracyjna zarządzanych nieruchomości.

Obsługiwany zasób obejmuje:

• budynki mieszkalne (KOB 11) i znajdujące się w nich lokale (wyłącznie lokale mieszkalne),
• budynki mieszkalne (KOB 11) i znajdujące się w nich lokale, w których poza lokalami mieszkalnymi znajdują się lokale użytkowe, ale udział powierzchni lokali mieszkalnych w powierzchni ogółem wynosi ponad 50% ,
• budynki mieszkalno - użytkowe i znajdujące się w nich lokale, w których udział powierzchni lokali mieszkalnych w powierzchni ogółem wynosi poniżej 50%,
• budynki handlowo - użytkowe,
• garaże wolnostojące,
• zabudowania gospodarcze,
• schrony.

Poza wynajmem lokali w budynkach wymienionych wyżej wynajmowane są inne pomieszczenia (pralnie, suszarnie i inne pomieszczenia w części ogólnej nieruchomości) na potrzeby mieszkańców z przeznaczeniem na cele gospodarcze.

Najemcy lokali mieszkalnych, za zgodą wynajmującego, mogą w części zajmowanych pomieszczeń wykonywać działalność gospodarczą.Na budynkach mieszkalnych oraz użytkowych mogą być umieszczone reklamy i montowane inne elementy (anteny. . .), które przynoszą dochody.

Poza obsługą wymienionych nieruchomości i lokali Administracja świadczy - w oparciu o zawarte umowy cywilno-prawne - usługi zarządzania nieruchomościami stanowiącymi własność wspólnot mieszkaniowych i innymi nieruchomościami niestanowiącymi w 100% własność Miasta.Opłaty związane z najmem zgodnie z zawartymi umowami w imieniu Miasta Łodzi obejmują czynsz najmu oraz opłaty za świadczenia dostarczane do lokali (opłaty za dostawę energii, gazu, wodę oraz odbiór nieczystości stałych i płynnych), a w przypadku utraty tytułu prawnego do lokalu przez najemcę płacone jest odszkodowanie za zajmowanie lokalu bez tytułu prawnego oraz opłaty za świadczenia (media).

Poza przychodami własnymi zakład otrzymuje dotację od budżetu Miasta.X pokrywa swoje koszty z przychodów własnych i dotacji budżetowej.

W związku z prowadzoną działalnością Administracja ponosi koszty:

• utrzymania zasobu powierzonego do zarządzania (remonty, konserwacje, przeglądy, utrzymanie czystości itd.),
• koszty zakupu mediów rozliczanych w opłatach za świadczenia (energia, gaz, woda oraz odbiór nieczystości płynnych i stałych),
• koszty związane z zarządzaniem nieruchomości i lokalami (koszty ogólnozakładowe).

Zdaniem X kosztów związanych z utrzymaniem zakładu, związanych z obsługą administracyjną oraz finansowo-księgową nieruchomości i lokali nie da sie wprost odnieść do przychodów zwolnionych i opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 z późniejszymi zmianami) obowiązującym od 1 stycznia 2007r. wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Oceniając - w świetle przepisów podatkowych - stan faktyczny opisany przez Administrację w zakresie zdefiniowania gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy stwierdzić, że nie można przyjąć określenia zasobów mieszkaniowych zgodnie z definicjami z art. 2 pkt 12 ustawy z 11 marca 2004 roku ustawy o podatku od towarów i usług ani zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Nie ma żadnych podstaw prawnych, aby odnosić się - przy definiowaniu gospodarki zasobami mieszkaniowymi dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych- do zapisów innych ustaw wymienionych wyżej.

Wprawdzie brak jest ustawowej definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jednakże określenie zasobów mieszkaniowych zawarte zostało w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 22 grudnia 2006r., znak DD6-8213-438/WK/06/339/391, powołanym także przez Administrację w przedmiotowym wniosku o interpretację. Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty.

Uwzględniając charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów pojęcie "zasoby mieszkaniowe" obejmuje nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie, tj.:

• budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności:
  • dźwigi osobowe i towarowe,
  • aparaty do wymiany ciepła,
  • kotłownie i hydrofornie wbudowane,
  • klatki schodowe,
  • strychy, piwnice, komórki,
  • garaże,
• pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
  • budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
  • kotłownie i hydrofornie wolnostojące,
  • osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
• urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:
  • zbiorniki-doły gnilne, szamba,
  • rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
  • sieci elektroenergetyczne i telefoniczne,
  • budowle inżynieryjne (studnie itp.),
  • budowle komunikacyjne, jak drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
  • inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe,ogrodzenia.

W świetle powyższego pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi w tym ujęciu jest inne od tego przedstawionego przez Administrację w przedmiotowym piśmie z 29 czerwca 2007r. i nie jest uzależnione od powierzchni budynku wykorzystywanego na cele mieszkalne.Taką definicję pojęcia zasobów mieszkaniowych podaną w wymienionym piśmie Ministerstwa Finansów z 22 grudnia 2006 roku należy uwzględniać przy rozpatrywaniu dochodów wolnych od podatku dochodowego od osób prawnych w związku z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej.

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) i opłaty za świadczenia (dostawa energii, wody, odbiór nieczystości stałych i płynnych) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt. 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy), służące do ustalenia dochodu z tytułu gospodarowania wyżej wymienionymi zasobami mieszkaniowymi w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który będzie wolny od podatku, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W świetle powyższego tutejszy Organ uznaje stanowisko Podatnika za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym następujących dochodów:

• uzyskiwanych z najmu lokali użytkowych (tabela 1 punkt 1a oraz strona 5 wniosku o interpretację), powierzchni reklamowych (strona 5 wniosku o interpretację) w budynkach, w których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych uznanych przez Administrację jako uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, tymczasem dochód uzyskany z najmu lokali użytkowych oraz powierzchni reklamowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych niezależnie od tego, w jakich budynkach znajdują się lokale użytkowe czy na jakich budynkach umieszczone są reklamy;
• uzyskanych z wynajmu garaży w budynkach mieszkalnych najemcom lokali użytkowych lub na cele prowadzonej działalności gospodarczej (tabela 1 punkt 1b), bowiem dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym niezależnie od tego, w jakiego rodzaju budynkach znajdują się garaże;
• uzyskanych z usług wymienników i hydroforów oraz kotłowni obsługujących budynki mieszkalne (tabela 1 punkt 1c) sprzedawanych najemcom lokali użytkowych uznanych przez Administrację jako uzyskane z gospodarki mieszkaniowej, gdyż - niezależnie od rodzaju budynku - są to dochody uzyskane z gospodarki innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi czyli takie, które nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 punkt 44 ustawy podatkowej;
• uzyskanych z wynajmu lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych (tabela 1 punkt 1d ) uznany przez Administrację jako dochód do opodatkowania, ponieważ dochód uzyskany z wynajmu lokali mieszkalnych jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi niezależnie od tego, w jakim rodzaju budynku znajduje się lokal mieszkalny;
• uzyskanych z wynajmu garaży wolnostojących najemcom lokali mieszkalnych na ich własne potrzeby (tabela 1 punkt 1f), bowiem jest to dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, który podlega zwolnieniu warunkowemu.

Powyższe różnice w interpretacji wynikają z przyjęcia przez Organ innej definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to jest zgodnej z podaną w cytowanym piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 22 grudnia 2006r.

Organ uznaje zaś za prawidłowe stanowisko Podatnika w zakresie dotyczącym następujących dochodów:

1. jako zwolnionych warunkowo czyli uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi:
   • dochody uzyskiwane z najmu lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych (tabela 1 lp. 1a) jako uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
   • dochody z wynajmu garaży w budynkach mieszkalnych najemcom lokali mieszkalnych na ich własne potrzeby (tabela 1 punkt 1b), bowiem są to dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
   • dochody uzyskane z usług wymienników i hydroforów oraz kotłowni obsługujących budynki mieszkalne (tabela 1 punkt 1c) sprzedawanych najemcom lokali mieszkalnych uznanych przez Administrację jako uzyskane z gospodarki mieszkaniowej czyli takie, które podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 punkt 44 ustawy podatkowej;
2. jako opodatkowanych czyli uzyskanych z innej działalności (gospodarki pozamieszkaniowej):
   • dochody z wynajmu lokali użytkowych w budynkach niemieszkalnych (tabela 1 punkt 1e )uznany przez Administrację jako dochód do opodatkowania, gdyż jest to dochód uzyskany z wynajmu lokali użytkowych czyli dochód uzyskany z działalności innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi ;
   • dochody z wynajmu garaży wolnostojących najemcom lokali użytkowych (tabela 1 punkt 1f), bowiem jest to dochód uzyskany z gospodarki innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;
   • dochody osiągnięte z tytułu zarządzania wspólnotami mieszkaniowymi (tabela 1 punkt 1g), bowiem nie jest to gospodarka zasobami mieszkaniowymi, lecz działalność zarobkowa Administracji, wykonywana w oparciu o umowy cywilno-prawne;
   • dochody uzyskane z najmu powierzchni pod reklamy, maszty telekomunikacji itp. (tabela 1 punkt 1h) gdyż nie są to dochody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, lecz z innej działalności i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wymienione przychody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi po pomniejszeniu o koszty uzyskania tych przychodów stanowią dochód wolny od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2007r., o ile zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Wymienione przychody uzyskane z innej działalności po pomniejszeniu o koszty ich uzyskania stanowią dochód będący przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z przepisami art. 7 i art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegać będą dochody uzyskane z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi oraz - ewentualnie - dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Oceniając - w świetle przepisów podatkowych - przedstawiony stan faktyczny dotyczący kosztów ogólnozakładowych Organ uznaje przedstawiony przez Podatnika sposób podziału kosztów pośrednich - dla których w Administracji nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła przychodów - jako prawidłowy. Koszty pośrednie obejmują wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek podmiot zobowiązany jest do ich ponoszenia. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Z przepisu art. 15 ust. 2a wynika, że zasadę o której mowa w art. 15 ust. 2 stosuje się w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.Mając powyższe na względzie za prawidłowe należy uznać stanowisko Administracji, by do wyliczenia kosztów uzyskania przychodów w części dotyczącej "kosztów ogólnozakładowych" ustalać stosunek, w jakim pozostają przychody ze źródeł opodatkowanych i zwolnionych w ogólnej kwocie przychodów.

Oceniając stan faktyczny przedstawiony przez Administrację w zakresie zaliczania do przychodów podatkowych pobieranych od najemców lokali zaliczkowych opłat za świadczenia z tytułu dostawy do lokali energii cieplnej, gazu, wody, odprowadzenia ścieków i wywozu nieczystości - Organ uznaje stanowisko Podatnika jako nieprawidłowe.

Opłaty związane z najmem lokali zgodnie z zawartymi umowami - o czym poinformowano przedstawiając stan faktyczny - obejmują czynsz najmu oraz opłaty za świadczenia dostarczane do lokali takie jak: opłaty za dostawę energii, gazu, ciepłej i zimnej wody, odbiór nieczystości stałych i płynnych.

Uiszczane przez najemców lokali opłaty stanowią pokrycie kosztów utrzymania określonej nieruchomości w zakresie mediów m. in. ciepłej i zimnej wody, ogrzewania, odprowadzania ścieków, wywozu śmieci.W świetle powyższego przy rozliczaniu w ujęciu podatkowym - do zaliczek uiszczanych przez najemców lokali, nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Bowiem administracja nieruchomościami nie świadczy usług na rzecz najemców w zakresie tzw "mediów" dostarczanych zgodnie z odrębnymi przepisami, a jedynie gromadzi środki i dokonuje z nich stosownych opłat niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie.

Zatem uiszczane miesięczne opłaty na pokrycie kosztów związanych z dostawą "mediów" najemcom lokali stanowią przychód Administracji w dacie ich otrzymania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazuje się na uregulowania zawarte w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Administrację i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku.

Zgodnie z treścią art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja, o której mowa w art. 14 a § 1 nie jest wiążąca dla Podatnika. Jeżeli jednak Podatnik zastosował się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14 a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu.

Interpretacja, o której mowa w art. 14 a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla Podatnika i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji w trybie określonym w § 5.