POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmian.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 20.12.2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 27.12.2006 r.) złożonego przez Sp. z o. o. z siedzibą w Gdańsku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w sprawie: zaliczenia prawidłowej kwoty części nieumorzonej nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów, stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 20.12.2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 27.12.2006 r.) Sp. z o.o. z siedzibą w Gdańsku, wystąpiła do tut. Organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w sprawie zaliczenia prawidłowej kwoty części nieumorzonej wartości nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Sp. z o.o. z siedzibą w Gdańsku w miesiącu październiku 2006 roku sprzedała nieruchomość. Wartość początkową nieruchomości dla celów podatkowych ustalono przy zastosowaniu przelicznika 0,359389868 (zgodnie z decyzją wydaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej). Zgodnie z tym firma wyliczała odpisy zużycia nieruchomości (amortyzacji) metodą bilansową i podatkową. Po sprzedaży nieruchomości firma do kosztów uzyskania przychodu zaliczyła część nieumorzoną tejże nieruchomości – wyliczoną od wartości początkowej minus umorzenie przy zastosowaniu w/w przelicznika.

Opisując swoje stanowisko w sprawie wnioskodawca stwierdza, że Sp. z o.o. powstała na podstawie aktu notarialnego w dniu 28.09.2001 r. z siedzibą w Gdyni – umowa Spółki. W dniu 04.12.2004 r. na podstawie aktu notarialnego nastąpiła zmiana siedziby na Gdańsk. Zgodnie z paragrafem 5 w/w umowy, Spółka przejęła wszelkie prawa i obowiązki prywatyzowanego Przedsiębiorstwa Państwowego z Gdyni bez względu na charakter stosunku prawnego, z którego te prawa i obowiązki wynikają. Podstawą prawną przejęcia praw i obowiązków jest art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 30.08.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw oraz art. 94 w związku z art. 93 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacji podatkowej. Udziały w kapitale zakładowym zgodnie z paragrafem 9 w/w umowy wspólnicy objęli w następujący sposób:

• S.A. objęła o łącznej wartości 3.000.000,00 zł, pokrywając je wniesionym wkładem pieniężnym w kwocie 3.000.000,00 zł,
• Skarb Państwa objął udziały o łącznej wartości 2.932.000,00 zł poprzez wniesienie do Spółki aportu w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 K.C. będącego do dnia przekazania Spółce we władaniu Przedsiębiorstwa Państwowego w skład, którego wchodzą wszystkie składniki materialne i niematerialne majątku przedsiębiorstwa w tym:

1. prawa wieczystego użytkowania gruntów do dnia 05.12.2089 r.,
2. prawa wieczystego użytkowania gruntów do dnia 08.03.2093 r.,
3. budynki i budowle, maszyny i urządzenia, zapasy i surowce.

Rozporządzenie przedsiębiorstwem poprzez wniesienie go do Spółki nastąpiło w trybie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30.08.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Paragraf 10 pkt 3 umowy Spółki zawartej w dniu 28.09.2001 r. stanowił, że aport wniesiony przez Skarb Państwa zostanie przekazany Spółce protokołem zdawczo odbiorczym sporządzonym wg bilansu na dzień poprzedzający czynności rozporządzające przedsiębiorstwem państwowym. Protokół został podpisany dnia 21.09.2001 r. z określeniem, że Skarb Państwa zobowiązuje się do pokrycia 5.864 objętych udziałów po 500,00 zł każdy poprzez wniesienie do firmy Sp. z o. o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 obejmującego między innymi prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków na tym gruncie posadowionych stanowiących odrębne nieruchomości (akt notarialny Umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności). Z dniem zawarcia umowy spółki i przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Przedsiębiorstwa Państwowego, w tym również wynikające z przepisów prawa podatkowego i tym samym przejęła wykazany majątek i zobowiązania przez Przedsiębiorstwo Państwowe w prywatyzacji w bilansie na dzień 20.09.2001 r. W skład wniesionego aportem przedsiębiorstwa wchodzi również majątek trwały:

• wartość rynkowa budynków,
• wartość rynkowa pozostałych środków trwałych.

Dla celów podatkowych, za wartość początkową środków trwałych zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uważa się w razie nabycia w drodze kupna, przejęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienie w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1. sumę ich wartości rynkowej w przypadku dodatniej wartości firmy,
2. różnicę między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi w przypadku ujemnej wartości firmy.

W Sp. z o. o. wystąpiła ujemna wartość firmy. Zgodnie z wyliczeniami Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31.08.2004 r. przelicznik dla ustalenia amortyzacji podatkowej wartość środków trwałych wynosi 0,359389868. Według Urzędu Kontroli Skarbowej „stosownie do dyspozycji art. 16g ust. 12 w/w ustawy w myśl, którego przy ustaleniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3 i 4 oraz ust. 2, 10, 11 stosuje się odpowiednio art. 14, ustalono wartość początkową przejętych środków trwałych przy zastosowaniu przelicznika wynikającego z wyliczenia 0,359389868”. W dniu 12 października 2006 roku Spółka sprzedała nieruchomość w Gdyni (budynek i wieczyste prawo użytkowania gruntu) na podstawie aktu notarialnego z dnia 12.10.2006 r., przekazany w dniu 17.10.2006 r. protokołem zdawczo-odbiorczym. Spółka do kosztów uzyskania przychodów nie zaliczyła kwoty dotyczącej części nieumorzonej budynku i drogi wewnętrznej oraz części nieumorzonej wieczystego użytkowania gruntu. Pismem z dnia 20.02.2007 r. Jednostka uzupełniła wniosek o wydanie interpretacji. Zgodnie z jego treścią na podstawie art. 16c pkt 1 od wieczystego użytkowania gruntu nie dokonuje się odpisów amortyzacji. Dla firmy Sp. z o. o. naliczone odpisy amortyzacyjne od wieczystego użytkowania gruntu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmian.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Podatnik musi zatem wykazać, że poniósł koszt celowy i racjonalny przy zachowaniu związków przyczynowo – skutkowych między poniesionym kosztem a zasadnie oczekiwanym przychodem. Konkretny wydatek uznaje się za koszt uzyskania przychodów, jeżeli podatnik faktycznie wydatek poniósł, wykaże związek wydatku z uzyskanym lub racjonalnie spodziewanym przychodem i przedstawi dowód umożliwiający obiektywną ocenę, że powyższe okoliczności miały miejsce.

Na podstawie art. 15 ust. 6 powyższej ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak wynika z art. 16a ust. 1 w/w ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w ogóle podlegały amortyzacji muszą zostać spełnione następujące warunki:

1. powinny stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2. powinny zostać nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
3. powinny być kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania,
4. przewidywany okres ich używania powinien być dłuższy niż rok,
5. powinny być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

W przypadku, kiedy dany składnik majątku nie spełnia, co najmniej jednego z powyższych warunków, nie ma możliwości wliczania w koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych.

Istnieje grupa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które nie podlegają amortyzacji. Zgodnie z art. 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji nie podlegają:

1. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2. budynki, lokale, budowle i ururządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
3. dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4. wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2,
5. składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Stosownie do ust. 3 cytowanego artykułu odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł.

Ustawa reguluje sposoby określenia wartości początkowej, zależnie od metody nabycia danego środka. I tak zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1. w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a,
2. w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia,
3. w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4. w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej,
5. w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b – ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Na podstawie art. 16g pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Zarówno w pierwszym, jak i w drugim przypadku, podatnik musi samodzielnie ustalić wartość początkową poszczególnych środków trwałych, kierując się przede wszystkim zapisami art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku drugim – ze względu na sposób wyliczenia sumy wartości początkowej – może dojść do sytuacji, w których wartość początkowa niektórych środków trwałych będzie niższa od ich wartości rynkowej.

Art. 16h ust. 1 wskazuje, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Natomiast prawo wieczystego użytkowania gruntów na podstawie art. 16c pkt 1 w/w ustawy nie podlega amortyzacji.

Reasumując, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że odpisy amortyzacyjne były dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmian.). Jednocześnie do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych można zaliczyć wydatki poniesione na nabycie tychże środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do zawartego we wniosku zapytania Spółki, czy do kosztów uzyskania przychodów Jednostka zaliczyła prawidłową kwotę części nieumorzonej nieruchomości Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, że w oparciu o przepisy art. 14 a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmian.) jest uprawniony wyłącznie do udzielenia interpretacji co od zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie zaś do weryfikowania obliczeń dokonanych przez podatnika.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku potwierdza zatem stanowisko Sp. z o. o. przedstawione we wniosku.