Działając na podstawie art. 14a, art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r, Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 20.11.2006 r. (data wpływu do tutejszego urzędu: 27.11.2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania przez Podatnika materiałów biurowych na potrzeby związków zawodowych – w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

W dniu 27.11.2006 r. do tutejszego urzędu wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania przez Podatnika materiałów biurowych na potrzeby związków zawodowych – w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Pismem z dnia 04.12.2006 r. (znak: ŁUS-III-2-446/2541/06/TL) Podatnik został wezwany w trybie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Dnia 19.12.2006 r. do tutejszego urzędu wpłynęło pismo Podatnika z dnia 12.12.2006 r., stanowiące odpowiedź na wezwanie.

Z w/w wniosku oraz uzupełnienia z dnia 12.12.2006 r. wynikało, iż Spółka jest zobowiązana m.in. do nieodpłatnego przekazywania materiałów biurowych na potrzeby działających w niej związków zawodowych. Powyższe nieodpłatne przekazania, realizowane są w oparciu o przepisy ustawy o związkach zawodowych z dnia 23 maja 1991 r. (Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 ze zm.), uregulowania wynikające z Umowy Społecznej zawartej pomiędzy Spółką a organizacjami związkowymi w niej działającymi oraz w oparciu o umowy zawarte odrębnie z każdym związkiem zawodowym.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka we wniosku z dnia 20.11.2006 r. zadała pytanie, czy wyżej wymieniona czynność nieodpłatnego przekazania materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podatnik we wniosku z dnia 20.11.2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 12.12.2006 r. zauważył, iż zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych, pracodawca na warunkach określonych w umowie jest zobowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. W przypadku Spółki, zobowiązanie do nieodpłatnego przekazywania towarów na rzecz związków zawodowych zostało uregulowane w Umowie Społecznej ze wszystkimi związkami działającymi w Spółce oraz w umowach zawartych odrębnie z każdym związkiem zawodowym, jako uszczegółowienie Umowy Społecznej. Związek zawodowy dla prowadzenia swojej działalności statutowej, ma zatem prawo korzystać z rzeczy stanowiących własność pracodawcy, który ponosi koszt ich nabycia lub utrzymania. Podatnik we wniosku stwierdził, że jeżeli obowiązek nieodpłatnego przekazywania przez Kopalnię należących do niej towarów wynika z odrębnych przepisów, w tym w szczególności z ustawy o związkach zawodowych i postanowień porozumień zbiorowych, to takie nieodpłatne przekazania towarów na rzecz związków zawodowych należy uznać za czynności związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jeżeli zaś nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych traktowane jest jako czynność związana z prowadzonym przedsiębiorstwem, to takie przekazanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 27.02.2007 r., Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wydał postanowienie nr ŁUS-III-2-443/23/07/TL w sprawie pisemnej interpretacji przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania przez Podatnika materiałów biurowych na potrzeby związków zawodowych.

W postanowieniu tym uznano za nieprawidłowe stanowisko Podatnika wyrażone we wniosku z dnia 20.11.2006 r. i wskazano, że na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (a więc czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 3 w/w ustawy przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Jednocześnie Naczelnik tutejszego urzędu stwierdził, iż z tym przypadkiem w przedmiotowym stanie faktycznym raczej nie mamy do czynienia.

Kolejno w zaskarżonym postanowieniu zwrócono uwagę na fakt, iż z przywołanych przepisów art. 7 ust. 2 i art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług odczytywanych łącznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, podlega nie tylko wszelkie przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności przekazanie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia. Opodatkowane jest również wszelkie inne (w tym związane z prowadzonym przedsiębiorstwem) nieodpłatne przekazanie towarów nie stanowiących drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, próbek ani prezentów małej wartości. We wszystkich powyższych przypadkach opodatkowanie występuje tylko wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupionych towarów i usług podlegających przekazaniu. W postanowieniu stwierdzono, że przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można rozpatrywać w oderwaniu od treści art. 7 ust. 3 ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów informacyjnych i reklamowych oraz próbek jest niewątpliwie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a jednak dopiero na mocy przepisu szczególnego art. 7 ust. 3 ustawy, przekazanie tych kategorii towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Regulacja art. 7 ust. 3 ustawy, która wyłącza opodatkowanie przekazania materiałów informacyjnych i reklamowych, próbek i prezentów małej wartości nie miałby sensu, gdyby na mocy art. 7 ust. 2 ustawy opodatkowaniu podlegało tylko przekazanie towarów na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Naczelnik tutejszego urzędu zauważył również, że zaprezentowana powyżej wykładnia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług pozostaje w zgodzie z unormowaniami art. 5(6) VI Dyrektywy VAT i orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. w sprawie C-48/97), w świetle których opodatkowaniu podlega wszelkie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, bez względu na to, czy zostało ono dokonane w ramach działalności gospodarczej (na cele związane z tą działalnością), czy też posłużyło celom innym niż działalność gospodarcza.

W dalszej części postanowienia tutejszy organ rozwinął kwestię sposobu rozumienia związku wykonywanych czynności z prowadzeniem przedsiębiorstwa, wskazując, że za przekazanie niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem można uznać takie przekazanie, które dokonywane jest bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Dalej stwierdzono, że w przypadku Wnioskodawcy, pomiędzy faktem przekazania materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych, a wykonywaną działalnością gospodarczą (wskazaną w Krajowym Rejestrze Sądowym) nie występuje jakikolwiek związek. Czynność ta nie ma wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jak i na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych, mimo że Podatnik dokonuje przedmiotowego przekazania na podstawie ustawy o związkach zawodowych oraz porozumień zbiorowych.

W świetle powyższych ustaleń, tutejszy organ uznał, iż nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jeśli Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nieodpłatnie przekazywanymi towarami (na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Tym samym dla dokonania oceny, czy opisane we wniosku nieodpłatne przekazanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezbędne jest stwierdzenie, czy Spółka miała prawo do odliczenia, w całości lub części, kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z w/w materiałami biurowymi. W tym celu, w dalszej części zaskarżonego postanowienia odniesiono się do kwestii możliwości zaliczenia omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, które to zagadnienie stało się przedmiotem zapytania Spółki z dnia 20.11.2006 r. skierowanego do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi. W odpowiedzi na w/w wniosek, tutejszy organ wydał postanowienie nr ŁUS-II-2-423/202/06/JB z dnia 20.02.2007 r., w którym uznał, iż wydatki poniesione przez Podatnika m.in. w związku z nieodpłatnym przekazaniem przez Podatnika materiałów biurowych na potrzeby związków zawodowych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, o których jest mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Opierając się na powyższym stanowisku, tutejszy organ stwierdził, iż podatek naliczony związany z w/w czynnościami co do zasady nie będzie podlegał odliczeniu od podatku należnego. Zatem nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych (niebędących drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o małej wartości czy próbkami) na rzecz związków zawodowych, zrealizowane w sytuacji, gdy Podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych towarów - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznał, że Podatnik w swoim stanowisku wyrażonym we wniosku z dnia 20.11.2006 r., słusznie uznając w/w usługi za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, uzasadnił to błędnym stwierdzeniem, iż usługi te są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym, nie można było uznać stanowiska Spółki dotyczącego przedmiotowego zagadnienia za prawidłowe.

Zażaleniem z dnia 13.03.2007 r. (znak: D/DEF/1182/991) Spółka zaskarżyła wyżej opisane postanowienie, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisu art. 7 ust. 2 oraz art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich nieprawidłową interpretację.

W przedmiotowym zażaleniu, Strona odniosła się przede wszystkim do stanowiska tutejszego organu podatkowego, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega każde nieodpłatne przekazanie towarów, o ile wcześniej został odliczony podatek naliczony od nabycia tych towarów, a zatem także wtedy, gdy następuje to na cele niewątpliwie pozostające w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem. Spółka stwierdziła, że budzi daleko idące wątpliwości, czy ustawodawca rzeczywiście chciał opodatkować także przekazania związane z funkcjonowaniem podatnika jako pracodawcy. Jak wskazał Podatnik, czynności wynikających z regulacji obowiązujących pomiędzy pracodawcą a pracownikami, w szczególności ich organizacjami związkowymi nie można zrównywać z czynnościami przekazywania towarów zdecydowanie na zewnątrz przedsiębiorstwa.

Ponadto, Spółka zakwestionowała również pogląd tutejszego organu podatkowego, iż w zakresie czynności nieodpłatnego przekazania materiałów biurowych, nie dochodzi do wykonywania czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, nie można kategorycznie stwierdzić, iż powyższe czynności są niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jak wskazał Podatnik, są to niewątpliwie działania związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu gospodarczego i podatnika podatku od towarów i usług, działania wymuszone przepisami ustawy i regulacjami prawa pracy niższego rzędu, od których podatnik jako pracodawca nie może się uchylić. Tym samym w opinii Skarżącego nieprawidłowy był wywód Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego, zgodnie z którym związek z prowadzonym przedsiębiorstwem przejawia się jedynie w sposób bezpośredni, tzn. świadczenia mają wpływać na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Podatnik podkreślił, że przekazania dokonywane na rzecz związków zawodowych są kosztami związanymi z szeroko rozumianym zatrudnianiem pracowników, którzy z kolei mają konstytucyjnie zagwarantowane prawo zrzeszania się w związki zawodowe. Na tym polega związek tych czynności z prowadzeniem przedsiębiorstwa (tak samo jak wynagrodzeń, czy innych świadczeń, które pracodawca musi ponosić na rzecz czy w interesie pracowników).

Podsumowując swoje stanowisko wyrażone w omawianym zażaleniu Podatnik stwierdził, że nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych, dokonywane przez Spółkę na rzecz związków zawodowych i nie mające charakteru wydania zewnętrznego i dobrowolnego, nie jest czynnością dokonaną na inne cele niż związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem w opinii Podatnika w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, czy przysługiwało mu wcześniej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi nieodpłatnymi dostawami.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia z dnia 13.03.2007 r. (znak: D/DEF/1182/991), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, decyzją z dnia 21.05.2007 r. nr III-3/4407int-86/VAT/07/LEO odmówił zmiany postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji, podzielając w całości pogląd prawny wyrażony w zaskarżonym postanowieniu. Organ odwoławczy stwierdził, że z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika obowiązek opodatkowania nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi powołał także ust. 3 art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym ustawodawca wyłączył spod opodatkowania przekazywanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Ponieważ przekazywanie wyżej wskazanych towarów jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zdaniem organu drugiej instancji, przekazanie towarów innych niż wymienione w ust. 3 na cele związane bądź niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o ile podatnik miał prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Organ wskazał więc, że istotne jest to, czy Podatnik mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku, co wiąże się z problematyką możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie towarów podlegających przekazaniu do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, wydatki poniesione w związku z nieodpłatnym przekazaniem związkom zawodowym materiałów biurowych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów i tym samym, na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 w/cyt. ustawy, Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych towarów.

W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych związkom zawodowym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z tym, że jeśli Spółka opodatkuje takie przekazanie, o którym stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, to będzie mogła skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu przekazanych towarów.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21.05.2007 r. nr III-3/4407int-86/VAT/07/LEO, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której podniosła zarzut dokonania przez organ nieprawidłowej wykładni art. 7 ust. 2 i art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu powtórzono argumentację przedstawioną w zażaleniu, wspierając się dodatkowo stanowiskiem przyjętym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 152/07), zgodnie z którym, na gruncie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega podatkowi od towarów i usług przekazywanie towarów mających charakter darowizny na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Strona wskazała również, iż stosownie do regulacji unijnych, opodatkowaniu podatkiem podlega nieodpłatne zbycie towarów niezależnie od tego, czy dokonane zostało ono na cele związane z prowadzoną działalnością, czy też nie. Zwolnione od podatku zostało jedynie przekazanie próbek i prezentów o małej wartości w ramach prowadzonej działalności. W ocenie Strony, stosując gramatyczną wykładnię przepisów polskiej ustawy o podatku od towarów i usług należałoby przyjąć, iż rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę krajowego jest korzystniejsze dla podatnika, gdyż podatkowi podlega nieodpłatne przekazanie towarów lub usług jedynie na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, bezwzględnie zwolnione od podatku jest natomiast przekazanie próbek i prezentów o małej wartości. Jak podkreślała strona, konsekwencje wadliwej implementacji przepisów unijnych nie mogą obciążać podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 19.12.2007 r., sygn. akt I SA/Łd 906/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 27.02.2007 r. nr ŁUS-III-2-443/23/07/TL, stwierdzając, że skarga Podatnika jest zasadna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zauważył, iż nie ma w sprawie sporu między stronami w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazanej przez stronę czynności nieodpłatnego przekazania materiałów biurowych działającym na terenie Kopalni związkom zawodowym, bowiem Strona i organ podatkowy zgodziły się co do tego, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu. Przedmiotem sporu jest natomiast sposób uzasadnienia prezentowanych w tej kwestii poglądów.

Sąd dokonał porównania rozwiązania prawnego dotyczącego omawianej kwestii przyjętego w przepisach unijnych z rozwiązaniem zastosowanym w prawie polskim. W wyroku wskazano, że zgodnie z art. 5 ust. 6 Szóstej dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych z dnia 17 maja 1977 r. Nr 77/388/EWG, obowiązującej do 31 grudnia 2006 r., opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, tak jak odpłatna dostawa:

1) przekazanie przez podatnika towarów stanowiących część aktywów jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych jego lub jego pracowników,

2)pozbycie się ich nieodpłatnie,

3)użycie ich do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność,

jeśli podatek od wartości dodanej od powyższych towarów lub ich części składowych podlegał w całości lub w części odliczeniu. Ustawodawca unijny nie uznał za odpłatną dostawę przekazania do celów działalności podatnika próbek towarów lub towarów stanowiących prezenty o małej wartości. Analogiczne uregulowanie zamieszczono w art. 16 zdanie pierwsze obecnie obowiązującej dyrektywy nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. o wspólnym systemie podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), który stanowi, iż wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie, lub w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Natomiast stosownie do treści zdania 2 art. 16, za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Z treści powołanych unormowań WSA w Łodzi wyprowadził wniosek, iż na podstawie regulacji unijnych, w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów czynność taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego, czy służy ona celom związanym z prowadzoną przez podatnika działalnością, czy celom takim nie służy.

Przechodząc na grunt polskiego ustawodawstwa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wskazał, że opodatkowanie czynności przekazania towarów bez wynagrodzenia zostało uregulowane w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w ten sposób, że zrównano tę czynność z odpłatną dostawą towarów, o ile spełnione zostaną cztery przesłanki:

1) przedmiotem przekazania przez podatnika są towary należące do jego przedsiębiorstwa;

2) przekazanie następuje na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem;

3) przekazanie ma charakter nieodpłatny;

4) podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Sąd dodał, że w art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług zawarte zostało szczególne wyłączenie od opodatkowania czynności polegających na przekazaniu drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

W wyniku dokonania opisanego powyżej porównania rozwiązań prawnych przyjętych w przepisach wspólnotowych z rozwiązaniami zastosowanymi w prawie krajowym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zauważył, że występują istotne różnice pomiędzy tymi regulacjami. Sąd podkreślił, iż zgodnie z wykładnią językową należałoby przyjąć, że ustawodawca polski uzależnił powstanie obowiązku podatkowego od oceny tego, czy nieodpłatne przekazanie towarów jest lub nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, podczas gdy zależność taka jest prawnie obojętna z punktu widzenia przepisów unijnych (z wyjątkiem prezentów o niskiej wartości i próbek). Kolejna niezgodność obu regulacji ujawnia się w związku z użytymi w nich terminami, bowiem przepis art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi o przekazywaniu towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, gdy z kolei przepisy obu dyrektyw posługują się pojęciem działalność. Sąd podkreślił, iż terminy te nie są tożsame. Pojęcie „przedsiębiorstwo" ma znaczenie szersze i obejmuje swoją treścią również pojęcie „działalność", ale jej nie wyczerpuje. Przedsiębiorstwem będzie zatem zorganizowany kompleks przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej obejmujący majątek podmiotu, jego pracowników, a w tym także działające w jego ramach organizacje związkowe. Stąd też w ocenie Sądu, organy podatkowe błędnie zinterpretowały termin „przedsiębiorstwo", poprzez ograniczenie jego znaczenia wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej.

W dalszej części analizowanego wyroku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że niewątpliwie unormowanie przyjęte w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jest z punktu widzenia interesów podatnika korzystniejsze od uregulowań dyrektywy, w tym znaczeniu, iż zawęża zakres opodatkowania. Sąd podzielił stanowisko Strony wyrażone w skardze, iż dokonanie przez prawodawcę krajowego nieprawidłowej implementacji dyrektywy nie może działać na niekorzyść podatnika.

W związku z powyższym, WSA w Łodzi wskazał, iż uwzględniając dosłowne brzmienie art. 7 ust. 2 zdanie 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega jedynie takie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, które nie służy celom prowadzonego przedsiębiorstwa. Tym samym, przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa zostało wyłączone spod opodatkowania. Sąd nie zgodził się z argumentacją prezentowaną przez organy podatkowe, zgodnie z którą powołaną normę prawną należy interpretować inaczej, a mianowicie z uwzględnieniem treści art. 7 ust. 3 w/cyt. ustawy. Przepis ten, jak już wyżej zaznaczono, zwalnia od podatku przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Nie budzi wątpliwości, iż dostawa wymienionych towarów wiąże się z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Stąd też organy skarbowe przyjęły, iż opodatkowaniu podatkiem podlega każde przekazanie towarów bez wynagrodzenia, bez względu na to, czy jest ono, czy nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, o ile przedmiotem przekazania nie są towary wymienione w art. 7 ust. 3 ustawy. W ocenie Sądu decydujące znaczenie powinna mieć w tym przypadku wykładnia językowa art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a ta w jednoznaczny sposób nakazuje obejmować zakresem podatku jedynie czynności nieodpłatne, nie mające związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Natomiast samo zastrzeżenie zawarte w art. 7 ust. 3 w/w ustawy należy traktować zdaniem Sądu, tylko jako podkreślenie ogólnej zasady niepodlegania opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania towarów na cele łączące się z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Odnosząc zaprezentowaną powyżej interpretację przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie Spółka przekazuje nieodpłatnie materiały biurowe na rzecz związków zawodowych, w wyniku realizacji między innymi obowiązków ustawowych określonych w art. 33 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79 poz. 854 ze zm.). Zdaniem Sądu, oczywistym jest, iż dostawa tego rodzaju nie służy celom ani podatnika, ani też jego pracowników i ma związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa w znaczeniu wyżej przedstawionym. W opinii Sądu, nie bez znaczenia dla oceny dokonanej przez organ podatkowy interpretacji przepisów prawa podatkowego jest również fakt, iż działanie podatnika w analizowanym zakresie jest wymuszone obowiązującymi przepisami, które nie dają pracodawcy żadnego wyboru, nie może się bowiem skutecznie uchylić się od realizacji obowiązku udostępnienia zakładowej organizacji związkowej urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Ponadto, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dodał, że przyjęte w przedmiotowym wyroku stanowisko jest również akceptowane w literaturze przedmiotu. W komentarzu do art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz. Aneks, Zakamycze, 2005) autorzy wyrazili pogląd, iż przekazanie deputatów węglowych, jak i inne sytuacje, gdy obowiązek przekazania wynika z przepisów, wiąże się z prowadzonym przez pracownika przedsiębiorstwem, wobec czego art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie może mieć zastosowania.

W końcowej części analizowanego wyroku, Sąd zawarł konkluzję, iż jak już wyżej wyjaśniono, dla możliwości opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania towarów, niezbędne jest łączne spełnienie przez podatnika wszystkich warunków wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Niewystąpienie choćby jednej z przesłanek w/w przepisu, wyłącza możliwość opodatkowania danej czynności. Brak związku pomiędzy nieodpłatną dostawą towarów a prowadzeniem przedsiębiorstwa jest przesłanką ogólną, wymienioną w zdaniu pierwszym art. 7 ust. 2 ustawy i jako warunek podstawowy powinna być analizowana w pierwszej kolejności. Ustalenie, iż nie zachodzi ona w omawianym stanie faktycznym zwalnia od oceny występowania dalszych przesłanek i wystarcza do tego by przyjąć, iż czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 27.02.2007 r. nr ŁUS-III-2-443/23/07/TL.

W obliczu powyższego, konieczne jest ponowne dokonanie przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi oceny prawidłowości stanowiska wyrażonego przez Spółkę we wniosku z dnia 20.11.2006 r. (data wpływu do tutejszego urzędu: 27.11.2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania przez Spółkę materiałów biurowych na potrzeby działających w niej związków zawodowych.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony w w/w wniosku z dnia 20.11.2006 r., Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 w/w ustawy). Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części (...), a także grunty (art. 2 pkt 6 w/w ustawy).

Jednakże, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 7 ust. 3 w/w ustawy przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, ale z tym przypadkiem w przedmiotowym stanie faktycznym raczej nie mamy do czynienia.

Dokonując analizy w/w regulacji należy stwierdzić, iż przepis art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazuje na cztery niżej wymienione przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie, ażeby czynność przekazania towarów bez wynagrodzenia mogła zostać zrównana z odpłatną dostawą towarów, o której mowa w w/cyt. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

1) przedmiotem przekazania przez podatnika są towary należące do jego przedsiębiorstwa;

2) przekazanie następuje na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem;

3) przekazanie ma charakter nieodpłatny;

4) podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zatem z mającej pierwszeństwo wykładni językowej art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (który wprowadza swoisty wyjątek od zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłącznie czynności dokonywanych za wynagrodzeniem) wynika, że jedną z obligatoryjnych przesłanek opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towaru, jest wykazanie braku związku określonego przekazania z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Z tego względu, kluczową kwestią dla prawidłowego rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem zapytania Spółki jest wykazanie, czy w analizowanej sytuacji przekazanie przez Podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa dokonywane jest na cele związane, czy też niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

W tym miejscu trzeba wskazać, że ustawodawca w art. 7 ust. 2 ustawy posługuje się pojęciem "przedsiębiorstwa", a nie pojęciem "działalności gospodarczej". Podkreślenia wymaga, że terminy te nie są tożsame, bowiem pojęcie "przedsiębiorstwo" ma znaczenie szersze i obejmuje swoją treścią m.in. pojęcie "działalności gospodarczej". Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy, mianem przedsiębiorstwa należy nazywać zorganizowany kompleks przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej, obejmujący majątek danego podmiotu (składniki majątkowe materialne i niematerialne), pracowników, a także działające w jego ramach związki zawodowe (organizacje związkowe).

Przy założeniu w/w rozumienia terminu "przedsiębiorstwo", nieodpłatne przekazywanie przez Spółkę materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych, stanowi przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa Podatnika na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. Nie ma tutaj znaczenia fakt, iż pomiędzy przekazaniem materiałów biurowych na rzecz związków zawodowych, a wykonywaną działalnością gospodarczą (wskazaną w Krajowym Rejestrze Sądowym) nie występuje jakikolwiek związek, ani też to, że czynność ta nie ma wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jak i na jego wizerunek czy odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych. Kluczowe znaczenie dla uznania omawianej czynności za związaną z prowadzonym przedsiębiorstwem ma bowiem szerokie rozumienie pojęcia "przedsiębiorstwa", którego częścią są również jego pracownicy oraz organizacje związkowe ich zrzeszające.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, materiały biurowe przekazywane są przez Spółkę na rzecz związków zawodowych w wyniku realizacji między innymi obowiązków ustawowych określonych w art. 33 ustawy z dnia 23.05.1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r., nr 79, poz. 854 ze zm.). Zatem działanie Podatnika wynika z obowiązujących regulacji prawnych, które nie dają pracodawcy wyboru, bowiem nie może on skutecznie uchylić się od realizacji obowiązku udostępnienia zakładowej organizacji związkowej urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Czynność nieodpłatnego przekazania materiałów biurowych na potrzeby związków zawodowych działających w Spółce nie służy realizacji celów osobistych pracowników, lecz prawidłowemu, zgodnemu z przepisami prawa funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, przez co związek pomiędzy tymi przekazaniami a prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem nie budzi wątpliwości.

Jak wskazano na wstępie, sposób konstrukcji przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług sprawia, że dla powstania obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów konieczne jest spełnienie wszystkich czterech w/w warunków. Niewystąpienie choćby jednej z tych przesłanek wyłącza możliwość zrównania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług dostaw towarów wykonywanych bez wynagrodzenia z dostawami odpłatnymi.

W związku z powyższym, samo dokonanie ustalenia, zgodnie z którym w zaistniałej sytuacji nie zachodzi przesłanka braku związku dokonywanych przekazań na rzecz związków zawodowych z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem już powoduje, że opisana we wniosku czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie ma potrzeby dokonywania dalszej oceny innych przesłanek opodatkowania omawianej czynności, w tym przede wszystkim odnoszenia się do kwestii ewentualnego posiadania przez Spółkę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Podsumowując, nieodpłatne przekazanie materiałów biurowych (niebędących drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o małej wartości czy próbkami) na rzecz związków zawodowych dokonywane jest na cele związane z prowadzonym przez Podatnika przedsiębiorstwem i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji natomiast, gdy przekazanie to spełnia warunki przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości czy próbek - wyłączenie tej czynności z zakresu opodatkowania przedmiotowym podatkiem wynika z innej podstawy prawnej, tj. przepisu art. 7 ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Podatnika w tym zakresie we wniosku z dnia 20.11.2006 r. jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.