P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 29.06.2007r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego – biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia:

uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Strona dla celów prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje użytkowane na podstawie umowy leasingu operacyjnego samochody. Część z nich zaklasyfikowana została (według posiadanych świadectw homologacji) do kategorii samochodów ciężarowych oraz innych pojazdów o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg, które zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3a uchylonej ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym spełniały warunki do odliczenia podatku naliczonego VAT od nabywanych paliw silnikowych. Po wejściu w życie ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z niespełnieniem przez ww. samochody kryteriów określonych w art. 86 ust. 3 i 5 (tzw. wzór Lisaka) Strona nie odliczała podatku VAT naliczonego od zakupionego paliwa do ww. samochodów.

W związku z powyższym Strona zwróciła się o potwierdzenie stanowiska, iż w okresie po 1 maja 2004 r. Stronie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu paliwa do samochodów, który przed 1 maja 2004 r. spełniały przesłanki do korzystania przez podatnika z prawa odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa

Zdaniem Strony obowiązujące w ww. okresie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a mianowicie art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 86 ust. 3 i 5, które weszły w życie z dniem 1 maja 2004 r. nowelizowanie w okresach późniejszych są niezgodne z tzw. zasadą neutralności określoną w art. 176 Dyrektywy 2006/112/EC, wcześniej art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy VAT Rady UE (77/388/EEC), zgodnie z którą Rada powinna podjąć decyzję, które wydatki nie kwalifikują się do odliczenia podatku od wartości dodanej. Do czasu ustalenia przez Radę takiej listy, Państwa Członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane przepisami krajowymi w dniu 1 stycznia 1979r. lub, w przypadku Państw, które dołączyły do Wspólnot później, w dacie ich akcesji. Do dnia dzisiejszego Rada nie ustaliła powyższej listy. Obowiązuje wiec, zdaniem Strony zasada „stand still”, czyli utrzymania ograniczeń obowiązujących w Państwach Członkowskich przed wspomniana datą akcesji do Unii Europejskiej. Zasada ta, zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości jest nie tylko przywilejem, ale też nakłada na państwa członkowskie pewne ograniczenia. Po wejściu w życie VI dyrektywy państwo członkowskie może zachować w mocy przepisy dotyczące ograniczeń w prawie do odliczenia obowiązujące na dzień przystąpienia do Wspólnoty Europejskiej, a po dacie akcesji nie ma już takiej możliwości. Celem tego przepisu zdaniem Strony jest zezwolenie Państwom Członkowskim do czasu stworzenia przez Radę jednolitego wspólnotowego systemu wyłączeń prawa odliczenia podatku VAT, utrzymania w mocy wszelkich zasad prawa krajowego wyłączających prawo do odliczenia, które były rzeczywiście stosowane przez władze publiczne na dzień akcesji (w przypadku nowych Państw Członkowskich). Strona podniosła również w uzasadnieniu swojego wniosku, iż zbieżny z jej stanowiskiem pogląd wyraził Europejski Trybunał Sprawiedliwości m.in. w wyrokach C-409/99 oraz C-345/99. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2007 r. (sygn. akt nr I SA/Wr 1852/06). Strona w pełni podziela stanowisko składu orzekającego w sprawie I SA/Wr 1852/06, który uznał, że podatnikom nabywającym paliwo do samochodów, od którego odliczenie podatku nie było wyłączone na mocy art. 25 ust. 1 pkt. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nadal przysługuje prawo do odliczenia podatku od tych zakupów ze względu na fakt niezgodności art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług z przepisami Szóstej Dyrektywy. W uzasadnieniu ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, iż przed datą akcesji RP do Unii Europejskiej ograniczeniem rzeczywiście stosowanym była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem Strony tylko takiemu ograniczeniu może przysługiwać klauzula stałości (stand still) wyrażona w art. 176 Dyrektywy 2006/112/EC. Jeżeli zatem przepisy wprowadzone ustawą o podatku od towarów i usług w dniu 1 maja 2004r. są dla podatnika mniej korzystne, zwiększając zakres ograniczenia odliczenia VAT naliczonego, to zgodnie zasadą prymatu prawa wspólnotowego nad prawem krajowym zdaniem Strony należy przyznać pierwszeństwo zastosowania przepisu, który jest zgodny z celem dyrektywy – art. 25 ust. 1 pkt. 3a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Jedną z podstawowych zasad znajdujących zastosowanie na gruncie podatku od towarów i usług jest przyznane przez ustawodawcę prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Przedmiotowe prawo może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych (związek między sprzedażą a zakupami), jak i negatywnych (wyłączenie możliwości obniżenia podatku należnego, określone przez ustawodawcę w przepisach prawa podatkowego). Odliczenie podatku naliczonego stanowi uprawnienie podatnika (nie jest jego obowiązkiem), zatem jeśli podatnik korzysta z tego uprawnienia, to jest zobowiązany do przestrzegania obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym do dnia 21.08.2005 r.) w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru : DŁ = 357 kg + n x 68 kg, gdzie: DŁ – oznacza dopuszczalną ładowność, n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5000 zł. Powyższe zasady odnoszą się również do usługobiorców użytkujących samochody o których mowa w ust. 3 i 5 na podstawie umowy m.in. leasingu. W myśl natomiast art. 88 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym do dnia 21.08.2005 r.) – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5. W myśl natomiast art. 86 ust. 5 ww. ustawy o VAT dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż samochody nie spełniały powyższych kryteriów zatem Strona nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionego paliwa do powyższych samochodów.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od 22.08.2005 r.) – ostatnia zmiana ogłoszona w Dz.U. Nr 90, poz. 756 z dn. 23.05.2005 r. (ustawa z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw) – w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca nie więcej jednak niż 6.000 zł. Przedmiotowe zasady odnoszą się również do usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o których mowa w ust. 3 na podstawie m.in. umowy leasingu.

W myśl ust. 4 ww. artykułu – przepis ust. 3 nie dotyczy: 1.pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van; 2.pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, 3.pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków; 4.pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu; 5.pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy, 6.pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą (...), 7.przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: a. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub b. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone włącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Ponadto na podstawie ust. 5 ww. artykułu – spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od 22.08.2007 r.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi o braku możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa wykorzystywanego do samochodów i pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 3 ustawy, tj. do samochodów osobowych oraz pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Należy w tym miejscu podkreślić, iż zakres przedmiotowy samochodów i pojazdów, które objęte są regulacją art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jest określony również przez ust. 4 tego artykułu. Tym samym zakaz odliczenia podatku od paliwa, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże należy mieć na uwadze obowiązek spełnienia przez podatnika przesłanek wynikających z art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczących potwierdzenia wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1- 4 ustawy o VAT w postaci niżej wymienionych dokumentów: zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów, dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu wymagań.

Nie spełnienie jednego z powyższych warunków nie uprawnia podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do samochodu ciężarowego o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony. Wymóg potwierdzenia spełnienia nowych warunków technicznych, wynikających z art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, dla pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, będący wymogiem niezbędnym dla celów prawidłowego odliczenia podatku VAT od paliwa do tych pojazdów, dotyczy zarówno pojazdów będących własnością podatnika, jak również samochodów będących przedmiotem umowy najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. Przepis art. 86 ust. 5 ustawy o VAT bowiem dotyczy czterech nowych kategorii pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 4 pkt 1 – 4 ustawy o VAT, niezależnie od formy prawnej ich posiadania ( jako właściciel czy użytkownik pojazdu). Jednym z warunków przewidzianych w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT jest określona klasyfikacja samochodu (podrodzaj pojazdu) dokonywana na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym. O klasyfikowaniu pojazdów dla celów ich rejestracji stanowią przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27.09.2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczaniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. Nr 192, poz. 1878 ze zm.). W załączniku nr 4 do w/w rozporządzenia Ministra Infrastruktury została przewidziana klasyfikacja pojazdów, zawierająca określenia rodzajów, podrodzajów i przeznaczeń pojazdów (§ 7 ust. 1 rozporządzenia). Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż samochody, będące przedmiotem umowy leasingu, nie spełniają wymagań określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy o podatku od towarów i usług Biorąc pod uwagę powyższe Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu paliwa do przedmiotowych samochodów od dnia 1 maja 2004 r. pomimo, iż przed tą datą przysługiwało takie prawo. Reasumując Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podziela stanowiska Strony przedstawionego we wniosku, iż zarówno przed 1 maja 2004 r. jak i po tym dniu przysługiwało podatnikowi prawo do odliczania podatku naliczonego od zakupionego paliwa do ww. samochodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny postanowiono jak na wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

P o u c z e n i e

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony #8722; do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego (art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy- Ordynacja podatkowa), w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia.