INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą z dnia 28.03.2012 r. (data wpływu 02.04.2012 r.) skierowaną do WSA w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29.12.2011 r. Nr IPPB1/415-910/11-2/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym doręczoną w dniu 04.01.2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29.12.2011 r. Nr IPPB1/415-910/11-2/MS, uznając stanowisko Wnioskodawczyni - za prawidłowe.

Dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego.

W dniu 10.10.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatniczka wraz z mężem Mieczysławem M. nabyła w drodze zasiedzenia z dniem 27 maja 2005 r. nieruchomość zlokalizowaną w W. przy ul. Z. do majątku objętego małżeńską majątkową wspólnością ustawową, co potwierdza prawomocne postanowienie o stwierdzeniu zasiedzenia wydane przez Sąd Okręgowy Wydział Cywilny Odwoławczy z dnia 4 sierpnia 2009 r.

W dniu 18 lutego 2008 roku Mieczysław M. zmarł, a spadek po nim nabyła w całości żona Zofia M. co potwierdza prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku wydane przez Sąd Rejonowy Wydział Cywilny z dnia 12 czerwca 2008 r. Aktem notarialnym z dnia 17 maja 2011 r. Zofia M. sprzedała całość nieruchomości przy ul. Z. W. W przedmiotowej nieruchomości Zofia M. zameldowana była począwszy od lat 60-tych XX wieku, aż do dnia zbycia nieruchomości tj. do dnia 17 maja 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku 2008 podatnikowi przysługuje zwolnienie z podatku dochodowego w zakresie całego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy powinno obejmować całość uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż samego budynku, z uwagi na treść art. 47 i art. 48 kodeksu cywilnego nie jest bowiem możliwa.

Budynek jest częścią składową nieruchomości gruntowej, na której został wzniesiony i nie może stanowić odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

Zdaniem Wnioskodawczyni doktryna interpretacyjna przedmiotowej normy prawnej nie może opierać się na wykładni literalnej powołanego przepisu. W zaistniałym stanie faktycznym należy zastosować wykładnię celowościową.

Celem opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5 lat od jej nabycia jest zapobieganie spekulacji na rynku nieruchomości.

Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy pozwala realizować ten cel przy jednoczesnym zwolnieniu z opodatkowania osób które nabyły nieruchomość mieszkalną i przez określony czas z nich korzysta w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. wykładnia celowościowa wskazuje zatem, iż ustawodawca planował objąć zwolnieniem każdego z podatników, który korzystał z budynku czy prawa do lokalu bądź domu w spółdzielni mieszkaniowej zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ocena prawnopodatkowego stanu faktycznego dokonana przez podatnika jest zgodna z uzasadnieniem do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2011 r. (sygn. II FSK 416/10), co wynika wprost z powołanego orzeczenia NSA.

W dniu 10.10.2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-910/11-2/MS, uznając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 28.07.2011 r. w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest nieprawidłowe.

Interpretację doręczono w dniu 04.01.2012 r.

Wnioskodawczyni nie zgodziła się ze stanowiskiem tut. organu i w dniu 16.01.2012 r. (data wpływu 20.01.2012 r.) wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy, przy uwzględnieniu zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 23.02.2012 r. Nr IPPB1/415-910/11-4/MS (skutecznie doręczonym w dniu 01.03.2012 r.).

Wobec powyższego Wnioskodawczyni pismem z dnia 28.03.2012 r. (data stempla pocztowego 29.03.2012 r., data wpływu 02.04.2012 r.) wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29.12.2011 r. Nr IPPB1/415-910/11-2/MS.

Zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego Strona zarzuciła naruszenie:

1. art . 21 ust. 1 pkt 126 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, ze zm., według stanu prawnego na dzień 1stycznia 2008 r.,) poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, zakres zwolnienia przewidzianego we wspomnianym przepisie obejmuje jedynie część przychodu ze sprzedaży nieruchomości (na którą składają się budynek mieszkalny oraz grunt, na którym budynek ten został wzniesiony), z wyłączeniem części przychodu odpowiadającej wartości gruntu, co z kolei skutkowało niewłaściwym zastosowaniem tego przepisu polegającym na niezgodnej z prawem odmowie jego zastosowania w odniesieniu do przychodu Skarżącej osiągniętego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej wartości gruntu,
2. art . 47 i art . 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej: „k.c.”) poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż budynek mieszkalny może stanowić samodzielny przedmiot obrotu,
   
   

Mając na względzie wskazane zarzuty Strona wniosła o:

1. uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,
2. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.
   
   

Na wstępie uzasadnienia podniesionych zarzutów, Strona skarżąca ponownie przedstawiła pytania zawarte we wniosku o interpretację indywidualną, zaprezentowała własne stanowisko w sprawie oraz stanowisko tut. Organu podatkowego wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Strony przedmiotowa interpretacja indywidualna Izby Skarbowej z dnia 29 grudnia 2011 r. narusza interes prawny Skarżącej poprzez błędne ustalenie, że prawo do zwolnienia z podatku dochodowego przysługuje wyłącznie w zakresie przychodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego, a nie obejmuje przychodu ze sprzedaży gruntu, na którym budynek mieszkalny jest położony.

Takie stanowisko należy uznać zdaniem Strony za całkowicie błędne. W ocenie Skarżącej, błędne jest bowiem stosowanie jedynie literalnej wykładni przedmiotowego przepisu, w oderwaniu od wykładni celowościowej oraz systemowej.

Nadto, w ocenie Skarżącej sposób dokonywania wykładni przez Izbę, polegający, zależnie od okoliczności na dokonywaniu jedynie wykładni literalnej (art. 21 ust. 1 pkt 126 UPDOF), a w przypadku powołanego przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykładni literalnej i następnie celowościowej, jest nieprawidłowy i w sposób oczywisty narusza interes prawny Skarżącej. W związku z powyższym Skarżąca czyniąc zadość wymogom formalnym koniecznym dla zaskarżenia przedmiotowej interpretacji indywidualnej, z zachowaniem terminu w dniu 16 stycznia 2012 r. złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które w dniu 1 marca 2012 roku otrzymała odpowiedź Izby — stwierdzające brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Ze względu na przedstawione powyżej okoliczności Skarżąca stoi na stanowisku, że stanowisko Izby jest dla niej krzywdzące i narusza jej interes prawny. Świadczy o tym brak konsekwencji w dokonywaniu przez Izbę wykładni przepisów UPDOF to jest albo wyłącznie literalnej albo literalnej oraz celowościowej i systemowej w zależności od potrzeb i kontekstu.

Izba wskazując, że brak w ramach katalogu zamkniętego wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 126 UPDOF, pojęcia „nieruchomości” jest zamierzonym działaniem ustawodawcy i argumentuje, że skoro w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF mowa jest o „przychodzie ze sprzedaży nieruchomości” to brak pojęcia „nieruchomość” w art. 21 ust. 1 pkt 126 oznacza, że intencją ustawodawcy, było wyłączenie gruntu spod ewentualnego zwolnienia podatkowego.

Pogląd taki nie powinien zasługiwać na ochronę, z tego względu, że Izba dokonała wykładni tych przepisów w oderwaniu od systemowych powiązań pomiędzy autonomiczną gałęzią prawa — jakim jest prawo podatkowe i prawo cywilne. Odrębność prawa podatkowego nie może jednocześnie prowadzić do odrębnej wykładni podstawowych instytucji prawnych i jednolitych dla całego systemu prawnego.

Godzi się przy tym wspomnieć, że pojęcie nieruchomości i nabycia nieruchomości nie zostało zdefiniowane odrębnie na potrzeby prawa podatkowego i wielokrotnie były one przedmiotem analizy sądów administracyjnych, gdzie w sposób jednoznaczny definiowano je odnosząc się do pojęć i instytucji prawa cywilnego (m. in. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2009 r., II FSK 1495/2007).

Skarżąca oparła swoją argumentację we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 26 lipca 2011 r. (sygnatura II FSK 416/10).

Izba odnosząc się do powołanego przez Skarżącą we wniosku o interpretację wyroku, zdaniem Strony, wskazała jedynie, że orzecznictwo sądowe nie ma waloru wiążącego dla organu wydającego interpretację, nie stanowi bowiem źródła prawa powszechnie obowiązującego.

O ile słuszne jest stwierdzenie, że w polskim systemie prawnym orzecznictwo sądów nie stanowi źródła prawa formalnego, to według Strony Izba zupełnie pomija fakt, że zgodnie z art. 14a Ordynacji podatkowej Minister Finansów dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe i organy kontrolne, w tym także w zakresie orzecznictwa w zakresie interpretacji indywidualnych. Skarżąca wskazując zaś Izbie, jako organowi upoważnionemu do wydawania interpretacji wcześniejsze rozstrzygnięcie NSA dotyczące analogicznego stanu faktyczno-prawnego, oczekiwała odpowiedzi zgodnej z orzecznictwem. Skarżąca kierowała się bowiem w tym zakresie zasadą zaufania do organów podatkowych, zgodnie z którą Izba udzielając Skarżącej odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej powinna określić, czy interpretacja dokonana przez Izbę jest zgodna z dotychczasowym orzecznictwem sądowym. W przedmiotowej interpretacji Izba nie zajęła merytorycznego stanowiska w tym zakresie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 28.03.2012 r. (data wpływu 02.04.2012 r.) uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku (data wpływu 10.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
   - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
   
   

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu (dochodu) uzyskanego z jej zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotową nieruchomość nabyła w części 50% w dniu 27 maja 2005 roku, w drodze zasiedzenia, a następne 50% w dniu 18 lutego 2008 roku w spadku po zmarłym mężu.

Z uwagi na to, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło odpowiednio w części w 2005 r. oraz w 2008 r., pięcioletni termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawczyni nabyła.

Ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie wynoszącego #189; udziału w nieruchomości, a więc od 2005 r. minęło pięć lat, to ta część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia w 2011 r. przedmiotowej nieruchomości, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegał będzie natomiast przychód z tytułu odpłatnego zbycia, przypadający na udział w nieruchomości nabyty w 2008 r. ponieważ zbycie tego udziału nastąpiło w 2011 r. tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym go nabyto.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 roku do dnia 31 grudnia 2008 roku, stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 roku.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30 ust. 2 ww. ustawy).

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Zgodnie z art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy lub praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie jednak z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
   - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.
   
   

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Wobec powyższego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w określonym terminie od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości.
  
  

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni spełnia wymagany przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek dwunastomiesięcznego okresu zameldowania skoro zameldowanie to miało charakter zameldowania na pobyt stały w okresie od lat 60-tych XX wieku, aż do dnia zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji budynku czy też budynku mieszkalnego, ani też definicji nieruchomości. W związku z tym, w celu ustalenia zakresu przedmiotowego zwolnienia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z art. 48 ww. Kodeksu z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zastania.

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że budynki, co do zasady, są częścią składową gruntu, i nie mogą być samodzielnym przedmiotem zbycia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy wywieść, iż cały przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, po ponownej analizie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz zarzutów zawartych w skardze poprzedzonej wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27.09.2011 r. (data wpływu 10.10.2011 r.) jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.