INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2007 r. (data wpływu 14 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania różnic kursowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów z drewna. Dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W banku posiada dwa konta firmowe: walutowe i złotówkowe. Na konto walutowe wpływają opłaty za faktury w walucie. Ponadto wskazuje, że rozlicza różnice kursowe. Wnioskodawca zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należy rozliczyć różnice kursowe w sytuacji gdy:

1. są dokonywane wypłaty waluty z firmowego konta walutowego w gotówce lub przelewem na konto prywatne walutowe...
2. są dokonywane wypłaty z konta walutowego firmowego w złotówkach na konto prywatne (bank dokonuje przeliczenia)...
3. są dokonywane wypłaty z konta walutowego firmowego na konto złotówkowe firmowe (bank dokonuje przeliczenia)...

Zadane pytania dotyczą roku 2006 i 2007.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty z konta walutowego w walucie (a nie dotyczące kontrahenta zagranicznego) oraz przewalutowanie środków na konto prywatne nie podlegają rozliczeniu jako różnice kursowe. Natomiast przewalutowanie środków na kontach firmowych rozlicza się jako różnice kursowe zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3.

W zakresie rozliczania różnic kursowych za 2006 r. stanowisko Wnioskodawcy jest podobne do stanowiska dotyczącego 2007 r. wyrażonego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Do końca 2006 r. przepisy regulujące podatkowe traktowanie różnic kursowych znajdowały się w dwóch różnych artykułach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 14 ust. 1a i 1b oraz w art. 22 ust. 1 i ust. 1a.

Kwestie ustalania różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych w 2006 r. regulowały przepisy art. 14 ust. 1b oraz art. 22 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. stanowiły odpowiednio iż:

• przychody z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych związanych z działalnością gospodarczą ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik,
• koszty z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Art. 14 ww. ustawy definiował pojęcie i moment powstania przychodów z działalności gospodarczej, natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła były wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przytoczone przepisy wskazują, iż różnice kursowe zwiększały bądź zmniejszały przychody lub koszty uzyskania przychodów i powstawały w wyniku zaistnienia zdarzeń gospodarczych bezpośrednio związanych z działalnością gospodarczą.

Z obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. brzmieniem art. 14b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c.

W myśl art. 24c ust. 10 ww. ustawy, zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Zatem od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady obliczania różnic kursowych. Najważniejsze zmiany dotyczą zasad ujmowania w księgach różnic kursowych oraz wprowadzenia możliwości wyboru rodzaju zasad stosowanych dla ustalania różnic kursowych.

Do dnia 31 grudnia 2006 r. różnice kursowe, jeżeli wiązały się z przychodem uzyskanym w walutach obcych podwyższały lub obniżały odpowiednio ten przychód. Natomiast w przypadku różnic kursowych związanych z kosztami uzyskania przychodów poniesionych w walutach obcych różnice kursowe odpowiednio podwyższały lub obniżały wspomniane koszty uzyskania przychodów.

Natomiast od 1 stycznia 2007 r. bez względu na to, czy dotyczą przychodów, czy kosztów uzyskania przychodów, dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody, a ujemne różnice kursowe zwiększają koszty uzyskania przychodów.

W myśl bowiem art. 24c ust. 1 ww. ustawy różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 powołanego przepisu. Sposób ustalania różnic kursowych od własnych środków na rachunku walutowym reguluje art. 24c ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu 24c dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast stosownie do ust. 3 ww. artykułu 24c ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zatem zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast w myśl art. 24c ust. 3 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przy czym jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy).

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ustawy).

o określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 1 i 2, oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 24c.

Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 3-5 i ust. 3 pkt 3-5 – aby ustalić różnice kursowe – należy porównać, wartość przeliczoną z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

W przepisie art. 24c ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, iż za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z cytowanych uprzednio przepisów wynika, iż różnice kursowe mogą występować również od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (np. w przypadku jej nabycia) i jej wypływu (np. zapłaty za transakcję).

Dodatkowo należy nadmienić, iż zgodnie z art. 24c ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Stosownie do art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m.in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 tej ustawy.

Przy czym należy podkreślić, że podatnicy ustalający różnice kursowe na podstawie art. 24c ustawy stosują określone w ustawie o rachunkowości metody do kolejności wyceny, natomiast sama wycena - zgodnie z art. 24c ust. 8 w związku z ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 - winna nastąpić na podstawie faktycznie zastosowanego kursu, w rozumieniu przepisów podatkowych.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawca otrzymuje zapłatę za sprzedany towar handlowy w walucie obcej na konto walutowe, a następnie dokonuje wypłaty tej waluty z konta na własne potrzeby, to w tym przypadku nie powstają podatkowe różnice kursowe.

Różnice kursowe również nie powstaną w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonuje wypłaty z konta walutowego firmowego w złotówkach na konto prywatne. Wprawdzie następuje wypływ z konta walutowego, jednak nie jest on związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem jeżeli przedmiotowe wypłaty z konta walutowego firmowego nie są i nie będą już w żaden sposób związane z działalnością gospodarczą z tytułu ww. wypłat nie ma obowiązku naliczania różnic kursowych.

Natomiast gdy waluta wypłacana jest z konta walutowego firmowego np. w celu zapłaty za towar, czy wypłaty na inne konto firmowe, różnice kursowe podatkowe od środków własnych nalicza się w oparciu o ww. uregulowania prawne w zależności od roku podatkowego jakiego dotyczą.

Zatem należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wypłaty z firmowego konta walutowego w gotówce jak i przelewem na konto prywatne Wnioskodawcy, a nie dotyczące zapłaty dla kontrahenta zagranicznego nie podlegają rozliczeniu jako różnice kursowe.

Natomiast wypłaty z konta walutowego firmowego na konto złotówkowe firmowe (gdzie bank dokonuje przewalutowania) środków na kontach firmowych podlegają rozliczeniu jako różnice kursowe zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 lub art. 14 ust. 1b i 22 ust. 1a w zależności od roku podatkowego jakiego dotyczą (tj. czy dotyczą 2006 r. czy 2007 r.).

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę w złożonym w dniu 14 grudnia 2007 r. wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.