INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.07.2012 r. (data wpływu 19.07.2012 r.) oraz piśmie z dnia 01.10.2012r. (data nadania 01.10.2012r., data wpływu 03.10.2012r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 20.09.2012r. Nr IPPB5/423-589/12-2/DG (data nadania 20.09.2012r., data doręczenia 24.09.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z połączeniem transgranicznym spółki oraz O. - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z połączeniem transgranicznym spółki oraz O.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca z siedzibą w Holandii (dalej: T., Spółka), posiadająca rezydencję podatkową ustaloną na podstawie miejsca rzeczywistego zarządzania w Holandii i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii w zakresie holenderskiego podatku dochodowego od osób prawnych, należy do międzynarodowej grupy spółek z branży handlu, hurtowego i detalicznego (dalej: Grupa).

W ramach reorganizacji spółek należących do Grupy planowane jest dokonanie połączenia T. z inną spółką z Grupy, O. Sp. z o.o., z siedzibą w W (dalej: O), będącą podatnikiem PDOP i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług zarządzania znakami towarowymi na rzecz podmiotów z Grupy. Na moment połączenia jedynym udziałowcem O. będzie T. Omawiane połączenie zostanie dokonane przez przejęcie w taki sposób, że T będzie spółką przejmującą, a O. - spółką przejmowaną. Przejęcie O. nastąpi przez przeniesienie całego majątku O. na T. w ramach dokonania transgranicznego połączenia, zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Zasadniczo przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów spółki przejmującej wspólnikom spółki przejmowanej, niemniej jednak, ze względu na to, że w momencie przejęcia T. będzie jedynym udziałowcem O., w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały.

W związku z planowanym połączeniem, T jako udziałowcowi O, nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce.

W następstwie planowanego połączenia działalność prowadzona dotychczas przez O. na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostanie przeniesiona do T. Po połączeniu z O. T. nie będzie kontynuować działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie oddziału powstałego z majątku O.

W szczególności T. pragnie podkreślić, iż na moment przejęcia O. przez Spółkę:

• wszelkie umowy najmu, na mocy których wykorzystywane są obecnie aktywa O. (lokal biurowy, wyposażenie itp.) zostaną rozwiązane (O. nie jest właścicielem żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej);

• O nie będzie zatrudniać żadnych pracowników na umowę o pracę

• stosunki cywilnoprawne łączące O z innymi osobami wykonującymi świadczenia na rzecz O zostaną rozwiązane, bądź (w pewnym zakresie) współpraca z wybranymi osobami / podmiotami (w tym np. z rzecznikami patentowymi, prawnikami czy agencjami marketingowymi) może zostać przejęta w ramach / w wyniku połączenia przez T, przy czym po przejęciu licencjobiorcy będą korzystać z określonych wartości niematerialnych i prawnych (np. znaków towarowych, praw autorskich, wzorów przemysłowych) na podstawie umów z T.
  
  

Jednocześnie po połączeniu z O. T. nie będzie właścicielem, ani nie będzie korzystać z żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Po połączeniu z O. Spółka nie będzie posiadać miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki w Polsce, nie będzie też zatrudniać żadnych pracowników na umowę o pracę (po połączeniu z O. całość działalności T będzie prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem działań wskazanych poniżej). Jednocześnie po połączeniu z O. T. może współpracować m.in. w zakresie prawnym czy marketingowym np. z rzecznikami patentowymi, prawnikami, czy agencjami marketingowymi na terytorium Polski, którzy będą wykonywać świadczenia na rzecz T. związane np. z ochroną czy marketingiem znaków towarowych.

W wyniku połączenia określone wartości niematerialne i prawne (np. znaki towarowe, prawa autorskie, wzory przemysłowe, którymi zarządza O. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), jak również wszelkie prawa do umów licencyjnych dotyczących omawianych wartości niematerialnych i prawnych oraz należności i zobowiązania z tytułu tych umów, zostaną przeniesione do T. Jednocześnie poszczególne spółki z Grupy, w tym spółki z siedzibą w Polsce, będą korzystać z wybranych wartości niematerialnych i prawnych na podstawie odpowiednich umów licencyjnych z T.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie do wniosku Spółka wskazuje, iż po dokonanym połączeniu spółka przejmująca będzie w odniesieniu do terytorium Polski prowadziła działalność polegającą na czerpaniu korzyści z wartości niematerialnych i prawnych (np. praw autorskich, wzorów przemysłowych i znaków towarowych, z których na podstawie odpowiednich umów korzystać będą polskie podmioty) oraz będzie współpracowała z rzecznikami patentowymi, prawnikami i agencjami marketingowymi. Spółka pragnie również wskazać, że po połączeniu nie będzie posiadać w Polsce miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki. Spółka równocześnie zwróciła się o potwierdzenie, iż podjęcie tych działań nie wiąże się z powstaniem zakładu na gruncie UPO.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy realizacja opisanego powyżej połączenia T. z O. będzie skutkowała dla Spółki opodatkowaniem na gruncie art. 10 ustawy o PDOP bądź innych przepisów ustawy o PDOP...
2. Czy planowane połączenie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla T. na gruncie ustawy o VAT oraz lub ustawy o PCC...
3. Czy działalność prowadzona przez Spółkę po połączeniu z O. będzie w jakimkolwiek zakresie stanowić zakład na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP oraz UPO...
4. Czy działalność prowadzona przez Spółkę po połączeniu będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce jedynie podatkiem u źródła...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1, 3, 4.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku realizacji opisanego powyżej połączenia nie będzie istniała podstawa prawna umożliwiająca ustalenie dochodu po stronie T. w oparciu o regulacje ustawy o PDOP. W konsekwencji, planowana transakcja połączenia spółek będzie neutralna podatkowo na gruncie przepisów ustawy o PDOP. Powyższa konkluzja nie będzie przy tym uzależniona od tego, czy po połączeniu T. będzie, czy też nie, kontynuować działalność na terytorium Polski w formie tzw. zakładu w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP oraz przepisów UUPO. W opinii T., powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności argumenty przytoczone poniżej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b ustawy o PDOP, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Jednocześnie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP, dochód z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia lub podziału spółek stanowią dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych. Niemniej jednak, w związku z faktem, iż w ramach planowanego połączenia O ze Spółką, T. jako spółce przejmującej, nie zostaną wypłacono żadne dopłaty w gotówce, nie dojdzie do powstania dla Spółki przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej (z uwzględnieniem przepisów art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP).

Ponadto, w opinii T. ustawodawca w sposób wyraźny wskazał, jakie są przesłanki dla zastosowania przepisów dotyczących neutralności połączenia. W szczególności, ustawodawca w żaden sposób nie odniósł się do działań spółki przejmującej po dokonaniu połączenia i nie uzależnił neutralności połączenia od kontynuowania (bądź nie) działalności na terytorium Polski w jakiejkolwiek formie, w tym w formie tzw. zakładu. W konsekwencji, w opinii T. brak kontynuowania przez Spółkę działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po połączeniu w formie oddziału bądź zakładu, nie będzie mieć wpływu na sytuację podatkową T., a zatem nie będzie się z tym faktem wiązało powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów PDOP dla T.

Reasumując, w opinii Spółki realizacja powyżej opisanego połączenia będzie neutralna na gruncie PDOP w związku z czym nie wystąpią podstawy prawne umożliwiające ustalenie jakiegokolwiek dochodu do opodatkowania po stronie T. w oparciu o regulacje ustawy o PDOP w związku z omawianym połączeniem z O.

Ad. 3

Zdaniem T., działalność prowadzona przez Spółkę po połączeniu z O. nie będzie stanowić zakładu na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o PDOF oraz UUPO.

Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11) ustawy o PDOP zagraniczny zakład oznacza:

1. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje - chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
   
   

Spółka pragnie wskazać, że powyższa definicja zakładu zawarta w ustawie o PDOP zasadniczo odpowiada definicji zakładu zawartej w UUPO (przy czym UUPO obejmuje dodatkowo określeniem zakład miejsce zarządu).

Jak wskazano w stanie faktycznym, po połączeniu z O. T. nie będzie posiadać miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki w Polsce, poprzez którą byłaby wykonywana działalność T. W szczególności Spółka nie będzie właścicielem ani nie będzie korzystać z żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie Spółka nie będzie zatrudniać żadnych pracowników na umowę o pracę. Po połączeniu z O. całość działalności T. będzie zasadniczo prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym T. może jedynie współpracować m.in. w zakresie prawnym czy marketingowym np. z rzecznikami patentowymi, prawnikami, czy agencjami marketingowymi na terytorium Polski, którzy będą wykonywać świadczenia na rzecz T. związane np. z ochroną czy marketingiem znaków towarowych, jak również poszczególne spółki z Grupy, w tym spółki z siedzibą w Polsce, będą korzystać z wybranych wartości niematerialnych i prawnych na podstawie odpowiednich umów licencyjnych z T.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność prowadzona przez Spółkę po połączeniu z O nie będzie stanowić zakładu na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP oraz UUPO.

Spółka wskazała, iż po dokonanym połączeniu spółka przejmująca będzie w odniesieniu do terytorium Polski prowadziła działalność polegającą na czerpaniu korzyści z wartości niematerialnych i prawnych (np. praw autorskich, wzorów przemysłowych i znaków towarowych, z których na podstawie odpowiednich umów korzystać będą polskie podmioty) oraz będzie współpracowała z rzecznikami patentowymi, prawnikami i agencjami marketingowymi. Spółka pragnie również wskazać, że po połączeniu nie będzie posiadać w Polsce miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki. Spółka równocześnie zwróciła się o potwierdzenie, iż podjęcie tych działań nie wiąże się z powstaniem zakładu na gruncie UPO.

Ad. 4

Zdaniem T., uwzględniając przedstawiony powyżej stan faktyczny, jedynymi dochodami Spółki, które będą podlegać opodatkowaniu w Polsce po połączeniu Spółki z O., będą dochody z należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Spółki przez podmioty z Grupy, które na podstawie odpowiednich umów będą korzystać z określonych wartości niematerialnych i prawnych (np. znaków towarowych, praw autorskich, wzorów przemysłowych) przeniesionych w wyniku połączenia na T. Omawiane dochody będą bowiem podlegać zasadniczo opodatkowaniu u źródła w Polsce, z zastosowaniem odpowiednich przepisów ustawy o PDOP oraz UPO.

Jednocześnie żadne inne dochody z działalności gospodarczej prowadzonej przez T. po połączeniu z O. nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce. Powyższe stanowisko wynika w szczególności z faktu, że po połączeniu z O. T. nie będzie kontynuować działalności na terytorium Polski w formie tzw. zakładu w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP oraz przepisów UUPO.

Spółka pragnie wskazać, iż przedstawiając uzasadnienie swojego stanowiska, Spółka odnosi się specyficznie do opodatkowania podatkiem u źródła jako właściwego reżimu opodatkowania należności licencyjnych Spółki realizowanych przez Spółkę w efekcie przejęcia polskiej spółki zależnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - k.s.h., w art. 516 i następne przewidują możliwość łączenia spółek kapitałowych polskich i zagranicznych. Mechanizmy fuzji są analogiczne jak w przypadku łączenia polskich spółek kapitałowych. Może ona nastąpić poprzez przejęcie spółki przejmowanej przez spółkę przejmującą lub zawiązanie nowej spółki (obejmującej majątek łączonych spółek). W przypadku takiego połączenia, jeżeli spółka polska jest spółką przejmującą lub nowo zawiązaną - powstają następujące skutki prawne:

1. wszystkie aktywa i pasywa przejmowanej spółki (polskiej) przechodzą na spółkę przejmującą (zagraniczną);
2. wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej (zagranicznej);
3. spółka przejmowana (polska) przestaje istnieć.
   
   

W wyniku fuzji majątek spółki przejmowanej (polskiej) staje się własnością spółki przejmującej (zagranicznej). Spółka zagraniczna, mająca siedzibę i zarząd poza granicami Polski, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów osiągniętych na terytorium RP (art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - u.p.d.o.p.). Problemowi uznania w Polsce wartości przejmowanego majątku za przychód podatkowy poświęcony jest art. 10 ust. 2 u.p.d.o.p. Zgodnie z jego treścią: Przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1. dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2. dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.
   
   

Podkreślenie, że zdaniem polskiego prawodawcy opisywany przychód pozostaje w zakresie obowiązywania polskiego prawa podatkowego wynika z art. 10 ust. 5 pkt 3 u.p.d.o.p. Zgodnie z jego treścią: Przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami: o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zasada braku zaliczania do przychodów spółki przejmującej majątku spółki przejmowanej ma więc zastosowanie jeżeli spółka przejmująca podlega w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Z powołanego art. 10 ust. 2 u.p.d.o.p. wynikają dwa rygory opodatkowania. Pierwszy ma miejsce gdy spółka przejmująca nie posiada udziału w kapitale spółki przejmowanej, a w związku z tym nie ma zastosowania w sytuacji Wnioskodawcy. Drugi rygor opodatkowania ma miejsce w razie posiadania przez spółkę przejmującą udziałów w spółce przejmowanej, co ma zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Decydujące znaczenie ma wtedy wielkość udziału. Jeżeli przekracza on 10% - fakt przejęcia spółki-córki (co skutkuje brakiem wydania przez spółkę przejmującą "samej sobie swoich" udziałów) – nadal czyni przejęcie majątku zdarzeniem wolnym od opodatkowania. Jeżeli jednak udział spółki przejmującej jest mniejszy niż 10% - spółka przejmująca rozpoznaje dochód. Z uwagi na to, że na moment połączenia jedynym udziałowcem O będzie Wnioskodawca, zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 i wynikające z niego zwolnienie z opodatkowania wartości przejętego majątku.

W związku z powyższym za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, w zakresie neutralności dokonywanego połączenia na gruncie przepisu art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Ad. 3 i 4

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości rozliczeń podatkowych w przypadku zaistnienia okoliczności opisanych w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej. W postępowaniu w trybie określonym w art. 14b § 1 Op Organ podatkowy wyraża jedynie swój pogląd w zakresie interpretacji określonych przepisów prawa podatkowego, nie rozstrzygając o zindywidualizowanych zobowiązaniach podatkowych podatników w rozumieniu art. 5 tej ustawy. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Organ podatkowy związany jest opisem przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i nie dysponuje takimi narzędziami jak postępowanie dowodowe, czy też postępowanie w zakresie ustalenia treści czynności prawnej, o którym mowa w art. 199a Op. W związku z powyższym Organ podatkowy nie analizował także przesłanek określonych w art. 10 ust. 4 updop.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.