W dniu 20 lipca 2006r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskująca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy programy komputerowe będące utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2006 roku Nr 90, poz. 631) oraz świadczy wszelkiego rodzaju usługi programistyczno – informatyczne. W tym celu zatrudnia pracowników na umowę o pracę, z której wynika, iż autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy. Z zawartej umowy wynika również, iż ze względu na fakt wykonywania przez pracownika pracy polegającej na tworzeniu utworów w rozumieniu prawa autorskiego, pracodawca zastosuje do części lub całości wynagrodzenia zasadniczego pracownika za każdy miesiąc kalendarzowy – ustalonego w takiej proporcji, w jakiej pozostaje rzeczywisty czas poświęcony przez pracownika w danym miesiącu na tworzenie tych utworów do całkowitego czasu, który pracownik powinien w tym miesiącu przepracować – podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu. Warunkiem zastosowania podwyższonych kosztów jest doręczenie przez pracownika oświadczenia określającego utwory oraz rzeczywisty czas pracy poświecony przez pracownika na tworzenie tychże utworów w danym miesiącu.

W zwiazku z powyższym, pracodawca ustala kwotę wynagrodzenia, w stosunku do której mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do całości wynagrodzenia, z uwzględnieniem czasu pracy poświęconego przez pracownika na tworzenie utworów w rozumieniu prawa autorskiego, w oparciu o złożone przez pracownika oświadczenie.

W związku z powyższym, zrodziła się wątpliwość w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, zatrudnionym przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, których zadaniem jest tworzenie lub modyfikowanie napisanych wcześniej programów komputerowych.

Zdaniem Wnioskującej, opisane zasady zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów są prawidłowe, gdyż pracownik uzyskuje przychody za napisanie utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie prowadzonej dokumentacji pracowniczej możliwe jest ustalenie wysokości dochodu z tego tytułu.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.) – co do zasady – kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W niektórych jednak przypadkach ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów uzyskania przychodów w sposób ryczałtowy. I tak w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii stwierdza się, co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 22 ust. 1 ustawy stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wobec braku w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji pojęcia „prawa autorskie“ lub „prawa pokrewne“ odwołać się należy do wykładni systemowej.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 904 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Zagadnieniu programów komputerowych poświęcony został odrębny rozdział ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. rozdział 7 ustawy. W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Tutejszy organ podatkowy pragnie wskazać, iż kwestia praw autorskich do utworów stworzonych przez pracowników w ramach zawartej umowy o pracę, uregulowana została w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W myśl tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jednocześnie, przepis art. 74 ust. 3 wskazanej ustawy stanowi, iż prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W świetle powyższych przepisów przyjąć zatem należy, że jeżeli umowa o pracę stanowi, iż obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu, wówczas do tej części wynagrodzenia mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodów.

Jednocześnie wskazać należy, iż realizacja praw wynikających z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatkowej nakłada na pracodawców, zatrudniających twórców w ramach stosunku pracy, obowiązek ustalenia zakresu prac, w odniesieniu do których można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu oraz wyodrębnienia w umowach o pracę wynagrodzeń za pracę twórczą od pozostałych elementów wynagrodzenia, nie związanych z pracami, będącymi przedmiotem praw autorskich lub praw pokrewnych.

Z przedstawionego przez Wnioskującą stanu faktycznego wynika, iż zawiera Ona z pracownikami umowy o pracę, z których wynika, że autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych stworzonych lub zmodyfikowanych przez tych pracowników wyniku realizacji tej umowy, przechodzą na pracodawcę. Nadto – jak wskazuje Wnioskodawca - z treści umowy o pracę wynika, iż ze względu na fakt wykonywania przez pracowników pracy polegającej na tworzeniu utworów w rozumieniu prawa autorskiego, pracodawca zastosuje do części lub całości wynagrodzenia zasadniczego pracownika za każdy miesiąc kalendarzowy – ustalonego w takiej proporcji, w jakiej pozostaje rzeczywisty czas poświęcony przez pracownika w danym miesiącu na tworzenie tych utworów do całkowitego czasu, który pracownik powinien w tym miesiącu przepracować – podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu. Warunkiem zastosowania podwyższonych kosztów jest doręczenie przez pracownika oświadczenia określającego utwory oraz rzeczywisty czas pracy poświecony przez pracownika na tworzenie tychże utworów w danym miesiącu.

W przekonaniu organu podatkowego, zawarty w umowie o pracę i opisany we wniosku tryb postępowania pozwala na wskazanie zakresu prac twórczych pracowników oraz wydzielenie z ogólnej kwoty wynagrodzenia za pracę tej jego części, którą można uznać za honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu i zastosować koszty w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Przedmiotowa interpretacja, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.