P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 26.05.2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 02.06.2006 r.)

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za prawidłowe w zakresie pytań nr 1 i 3.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku podstawowym przedmiotem działalności Podatnika ("Spółki") jest finansowanie umów leasingu samochodów, o których mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka dla celów rozliczeń podatkowych dokonuje amortyzacji samochodów będących przedmiotem takich umów.

Specyfika prowadzonej działalności w zakresie przekazywania do użytkowania samochodów wiąże się z licznymi przypadkami wystąpienia zdarzeń skutkujących ich utratą, w szczególności w związku z ich przywłaszczeniem przez korzystającego lub osobę trzecią.

W przypadku utraty przedmiotu leasingu w związku z jego przywłaszczeniem Spółka dokonuje zgłoszenia tego faktu do odpowiednich organów ścigania. Równolegle, niezależnie od działań prowadzonych przez organa ścigania, Spółka prowadzi postępowanie windykacyjne za pośrednictwem wyspecjalizowanych instytucji - firm windykacyjnych w celu odzyskania przywłaszczonego samochodu.

Otrzymanie przez Spółkę decyzji o umorzeniu postępowania przez organy ścigania w sprawie przywłaszczenia samochodu w związku z brakiem jego odnalezienia oraz ocena firmy windykacyjnej o braku możliwości odzyskania utraconego samochodu, stanowi dla Podatnika obiektywną i nie budzącą wątpliwości podstawę podjęcia decyzji o trwałej utracie samochodu i jego likwidacji, a tym samym rozliczenia straty powstałej z jego utratą.

Podstawą rozliczenia w straty niezamortyzowanej wartości przywłaszczonego samochodu jest protokół sporządzany przez Spółkę w oparciu o dokumenty z przeprowadzonych czynności prawnych oraz faktycznych mających na celu odzyskanie przedmiotu leasingu, tj. :

- zgłoszenie na policję,

- zawiadomienie organów ścigania o braku możliwości odzyskania przedmiotu leasingu (np. przywłaszczenie przez korzystającego lub osobę trzecią),

- postanowienie odpowiednich organów ścigania (prokuratura) o umorzeniu postępowania w sprawie w związku z brakiem możliwości odzyskania przywłaszczonego samochodu,

- raport pełnomocnika z przeprowadzonych działań windykacyjnych mających na celu odzyskanie przedmiotu leasingu,

- pismo w sprawie wyrejestrowania lub decyzję Wydziału Komunikacji o wyrejestrowaniu pojazdu.

Za moment uznania straty w środkach trwałych do celów rozliczeń podatkowych Spółka uznaje miesiąc, w którym otrzymuje postanowienie o umorzeniu postępowania w sprawie w związku z brakiem możliwości odzyskania przywłaszczonego samochodu, nie wcześniej jednak niż w miesiącu, w którym wyczerpane zostają możliwości odzyskania samochodu przez firmę windykacyjną, co zostało udokumentowane stosownym raportem z przeprowadzonych działań.

Przez okres prowadzenia czynności zmierzających do odzyskania samochodu Podatnik dokonuje naliczania odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie protokołu likwidacyjnego Spółka dokonuje wykreślenia samochodu z ewidencji środków trwałych, zaliczając w tym momencie do kosztów uzyskania przychodów nie umorzoną wartość likwidowanego samochodu.

W powyższym stanie faktycznym Spółka wnosi o udzielenie informacji o zakresie stosowania przepisów art. 16a oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a mianowicie prosi o odpowiedź na pytania:

1. Czy Spółka prawidłowo postępuje dokonując rozliczenia straty utraconych samochodów w związku z ich przywłaszczeniem na podstawie protokołu likwidacyjnego, sporządzonego na podstawie w/w dokumentów?

2. Czy Spółka prawidłowo postępuje dokonując odliczeń amortyzacyjnych za okres pomiędzy momentem stwierdzenia przywłaszczenia samochodu przez korzystającego lub osobę trzecią a momentem dokonania rozliczenia straty?

3. Czy z punktu widzenia prawidłowego udokumentowania straty w związku z utraconym samochodem wystarczające jest posiadanie równocześnie wszystkich w/w dokumentów potwierdzających utratę środka trwałego przez Spółkę?

Jak wskazuje Spółka, kwestię rozliczania skutków likwidacji środków trwałych regulują odpowiednio art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1, art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6, art. 16 ust. 1 pkt 50 oraz art. 16a do art. 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 5, 6 i 50 tej ustawy a contrario do kosztów uzyskania przychodów zalicza się straty w środkach trwałych w przypadku, kiedy zostały zachowane równocześnie następujące warunki:

- koszt uzyskania przychodu został ustalony w wysokości wartości początkowej utraconych lub zlikwidowanych środków trwałych pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne (zarówno te stanowiące koszty uzyskania przychodów, jak również nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów) dokonane zgodnie z art. 16h ust. 1 oraz

- likwidacja środka trwałego nie została przeprowadzona w związku z utratą jego przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności oraz

- likwidowany samochód był objęty ubezpieczeniem dobrowolnym.

Zdaniem Spółki, strata samochodu objętego dobrowolnym ubezpieczeniem, powstała w związku z ich przywłaszczeniem przez korzystającego lub osobę trzecią spełnia warunki wynikające z przywołanych powyżej przepisów

Do kosztów uzyskania przychodów Spółka zalicza wartość początkową utraconego samochodu pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne (zarówno te zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu).

Jak twierdzi Podatnik podstawą podejmowania decyzji o stwierdzeniu niedoboru przywłaszczonego samochodu jest posiadanie przez Spółkę równocześnie poniższych dokumentów:

- odpowiednie zawiadomienie organów ścigania o braku możliwości odzyskania przedmiotu leasingu (np. przywłaszczenie przez korzystającego lub osobę trzecią),

- postanowienie odpowiednich organów ścigania (prokuratura) o umorzeniu postępowania w sprawie w związku z brakiem możliwości odzyskania przywłaszczonego samochodu,

- raport pełnomocnika z przeprowadzonych działań windykacyjnych mających na celu odzyskanie przedmiotu leasingu.

W ocenie Spółki w/w dokumenty w sposób obiektywny i niebudzący wątpliwości, a także bezstronny dokumentują fakt i przyczyny straty posiadanego samochodu. Podatnik podkreśla, że oprócz dochodzenia odzyskania utraconego mienia przez policję i prokuraturę, Spółka podejmuje na własny rachunek próbę odzyskania utraconego mienia poprzez firmy windykacyjne. Spółka uważa, że jeżeli zarówno państwowe organy ścigania, jak i prywatna firma windykacyjna nie są w stanie odnaleźć utraconego mienia, to w tym momencie Spółka ma już znikome szanse na odzyskanie utraconego samochodu.

Podatnik zaznacza, że najbardziej wiarygodnym dokumentem potwierdzającym trwałą utratę mienia jest decyzja prokuratora o umorzeniu postępowania.

Jak wskazuje Podatnik art. 16h ust. 1 stanowi, że odpisy amortyzacyjne środków trwałych należy dokonywać do momentu:

- stwierdzenia niedoboru środków trwałych,

- postawienia środka trwałego w stan likwidacji.

W przypadku utraty samochodu w związku z jego przywłaszczeniem nie mamy do czynienia z jego likwidacją. Zgodnie z wykładnią gramatyczną - likwidacja środka trwałego oznacza "pozbywanie się czegoś, usuwanie czegoś" (wyrok NSA sygn. FSK 2169/2004). Tym samym oznacza to działanie Podatnika ukierunkowane w celu pozbycia się środka trwałego.

Przywłaszczenie przedmiotu przez inną osobę nie wyczerpuje więc znamion likwidacji, jest natomiast zdarzeniem prowadzącym do stwierdzenia jego niedoboru w związku z jego utratą.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, że odpisy amortyzacyjne od samochodów przywłaszczonych dokonywane są do momentu rozliczenia straty w związku z ich utratą potwierdzoną protokołem likwidacyjnym sporządzonym na podstawie dokumentów potwierdzających ich trwałą utratę.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po zapoznaniu się z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym stwierdza co następuje:

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p. za koszty uzyskania przychodu nie uważa się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.p. stanowi, że nie są kosztami uzyskania przychodów straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Dodatkowo zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęcia "likwidacja", lecz niewątpliwie wystąpienie tej czynności musi zostać poprzedzone poprzez zewnętrzne i obiektywne przesłanki świadczące o trwałej utracie posiadanego środka trwałego przez Spółkę. Orzecznictwo NSA przyjmuje szerokie rozumienie tego pojęcia. Likwidacją jest każde wycofanie środka trwałego z ewidencji, a więc nie tylko jego fizyczna likwidacja, ale również jego sprzedaż, darowizna, zadysponowanie w inny sposób. Równocześnie orzecznictwo NSA rozróżnia postawienie środka trwałego w stan likwidacji od jego faktycznej likwidacji.

W wyroku z dnia 16.01.1998 r., sygn. I S.A./Gd 624/96, NSA orzekł, że "samo rachunkowe postawienie środka trwałego w stan likwidacji nie ma na celu uzyskania przychodu i jako takie nie może decydować o zaliczeniu nie umorzonej wartości środka do kosztów uzyskania przychodu. Ostateczne rozliczenie "kosztowe" może więc nastąpić nie w roku podatkowym, w którym środek został postawiony w stan likwidacji (ewentualnie dokonane zarachowanie nie ma związku z przychodami danego roku), lecz w roku podatkowym, w którym środek ten fizycznie "zlikwidowano" - sprzedano, zadysponowano w inny sposób lub dokonano fizycznej likwidacji, zniszczenia."

Mając na uwadze treść wyżej przedstawionych przepisów trzeba uznać, że straty związane z likwidacją środków trwałych, które nie zostały spowodowane zmianą rodzaju działalności gospodarczej, mogą być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodu w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi. Warunkiem jest, aby likwidacja była gospodarczo i ekonomicznie uzasadniona. Wątpliwości nie powinien budzić też fakt, że likwidacja została faktycznie dokonana. Stąd też konieczne jest właściwe i nie budzące wątpliwości udokumentowanie faktu i przyczyn dokonania likwidacji. Dodatkowo, w przypadku gdy likwidowanymi środkami trwałymi są samochody, powinny być one objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

W opinii Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie podstawą rozliczenia straty utraconych samochodów w związku z ich przywłaszczeniem może być protokół likwidacyjny, sporządzony na podstawie dokumentów wymienionych przez Spółkę we wniosku, jeżeli dokumenty te potwierdzają trwałą utratę posiadanego środka trwałego przez Spółkę. O tym, czy dany dokument potwierdza fakt tej utraty decydować będzie nie tylko jego rodzaj, ale przede wszystkim treść. Istotny jest zatem, np. powód umorzenia postępowania karnego przez prokuratora lub inny właściwy organ.

Zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości likwidowanych środków trwałych jest możliwe, gdy zostaną stwierdzone zewnętrzne i obiektywne przesłanki świadczące o trwałej utracie posiadanego środka trwałego przez Spółkę. Zebrane przez Spółkę równocześnie dokumenty, tj.:

- odpowiednie zawiadomienie organów ścigania o braku możliwości odzyskania przedmiotu leasingu,

- postanowienie odpowiednich organów ścigania (prokuratura) o umorzeniu postępowania w sprawie w związku z brakiem możliwości odzyskania przywłaszczonego samochodu,

- raport pełnomocnika z przeprowadzonych działań windykacyjnych mających na celu odzyskanie przedmiotu leasingu

należy uznać generalnie za dokumentujące stratę w związku z utraconym samochodem. Oczywiście Podatnik w celu zaliczenia tej straty do kosztów uzyskania przychodów powinien również udowodnić dokonanie faktycznej likwidacji środka trwałego, wysokość straty powstałej w ten sposób, zasadność jej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., wreszcie fakt objęcia utraconego samochodu ubezpieczeniem dobrowolnym.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Jednocześnie tutejszy organ podatkowy informuje, że interpretacja co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w zakresie pytania nr 2 zostanie wydana w odrębnym postanowieniu.