P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 31.03.2006r. (data wpływu do tut. Urzędu 04.04.2006r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, w zakresie w jakim wniosek dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury na dostawę gruntu, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku za prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku podano, iż Spółka zawarła w dniu 16.12.2005 r. umowę leasingu budynków i budowli, dla których prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przysługuje finansującemu oraz jednocześnie umowę najmu gruntów, na których są usadowione te budynki i budowle. Umowy są zawarte na okres 10 lat. Została także zawarta odrębna umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości będących przedmiotem umowy leasingowej oraz umowy dzierżawy na rzecz Spółki. W umowie przedwstępnej określono cenę sprzedaży, obejmującą łącznie budynki, budowle i grunt (nie ma podziału na poszczególne składniki majątkowe). Suma miesięcznych opłat z tytułu czynszu za korzystanie z użytkowania gruntów za cały okres najmu jest mniejsza niż wartość gruntu na dzień zawarcia umowy dzierżawy.

Pismem z dnia 30.06.2006 r. Spółka uzupełniła stan faktyczny podany we wniosku poprzez jednoznaczne stwierdzenie, że:
1. nieruchomość, o której mowa we wniosku, według wiedzy zarządu na dzień dzisiejszy, będzie służyła działalności opodatkowanej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług;
2. w sprawie nie występują okoliczności, które zostały wymienione w art. 88 ust. 3a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanem faktycznym sformułowano następujące pytania:
1. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego umowę najmu gruntów można traktować jako dostawę towarów w świetle ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 10.03.2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.)? W związku z powyższym, czy w przypadku wystawienia faktury przez finansującego, na dostawę gruntu można odliczyć w całości VAT naliczony z tej faktury (oczywiście przy założeniu spełnienia innych wymogów formalnych dotyczących faktury)? Podkreślono, że cena na fakturze nie jest ceną sprzedaży gruntu, wynikającą z umowy przedwstępnej, a tylko kosztami dzierżawy gruntu naliczonymi z góry za 10 lat.
2. Czy w koszty uzyskania przychodów można zaliczyć w całości wartość netto faktur wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności (czyli obejmujących również czynsz za dzierżawę gruntu)? A VAT naliczony z tych faktur podlega w pełni odliczeniu od VAT-u należnego (oczywiście przy spełnieniu pozostałych warunków odliczenia)?

Zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia przez finansującego faktury VAT na dostawę gruntu (nie zawierającej ceny sprzedaży gruntu a jedynie koszty dzierżawy naliczone za 10 lat z góry) nie można odliczyć VAT naliczonego od tej faktury, ponieważ nie dokumentuje ona dostawy gruntu. Korzystający nie może rozporządzać gruntem jak właściciel tzn. np. sprzedać go, ponieważ nie posiada prawa własności na podstawie aktu notarialnego (istnieje tylko umowa przedwstępna zakupu). Jednocześnie w fakturach wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności, zawarty jest już czynsz za grunt, budynki i budowle. Zdaniem Wnioskodawcy faktury wystawiane przez finansującego co miesiąc, zgodnie z harmonogramem płatności, mogą być uznane w wartości netto jako koszt uzyskania przychodów, a VAT naliczony na tych fakturach podlega odliczeniu od VAT-u należnego.

Zgodnie z art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej pisemna interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa, stosownie zaś do art. 14a § 4 cytowanej ustawy udzielenie interpretacji następuje w drodze postanowienia. Biorąc pod uwagę cytowane przepisy każdy problem zgłoszony we wniosku o udzielenie interpretacji winien być rozpatrzony odrębnym postanowieniem, uznającym stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe albo uznającym stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W związku z powyższym przedmiotem odrębnych postanowień wydanych w odpowiedzi na przedmiotowy wniosek będą następujące kwestie:
1. Czy w przypadku wystawienia faktury przez finansującego na dostawę gruntu można odliczyć w całości VAT naliczony z tej faktury (oczywiście przy założeniu spełnienia innych wymogów formalnych dotyczących faktury)?
2. Czy w koszty uzyskania przychodów można zaliczyć w całości wartość netto faktur wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności (czyli obejmujących również czynsz za dzierżawę gruntu)?
3. Czy VAT naliczony z faktur wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności, podlega w pełni odliczeniu od VAT-u należnego (oczywiście przy spełnieniu pozostałych warunków odliczenia)?

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie pierwszej spośród wymienionych wyżej kwestii (pozostałe sprawy rozpatrzono odrębnie), Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 86. ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosowanie do art. 86 ust. 2 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, albo od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu.

Niewątpliwie Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, którego art. 15 ust. 1 i 2 ustawy definiują jako osobę prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto w piśmie z dnia 30.06.2006 r. wyraźnie wskazano, że leasingowane nieruchomości oraz grunt używane będą do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku wynika, że czynności te udokumentowane są fakturami VAT, a zatem suma wynikających z tych faktur kwot podatku stanowi kwotę podatku naliczonego.

Należy jednak pamiętać o ograniczeniach prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tj. do odliczenia podatku naliczonego), określonych w art. 86 ust. 3 - 7a oraz art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ograniczenia wymienione w art. 86 ust. 3 - 7a ustawy nie znajdują zastosowania w analizowanej sytuacji, gdyż dotyczą pojazdów samochodowych.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
b) w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana;
3) wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6) zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5 (dot. badania technicznego pojazdów), zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.

Na podstawie art. 88 ust. 3b ustawy powyższe ograniczenia stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur.

Do wniosku załączono fakturę wystawioną przez leasingodawcę na "dostawę gruntu w Nadarzynie w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 2 i ust. 9 ustawy o VAT". We wniosku podano, iż kwota umieszczona na fakturze stanowi koszty dzierżawy naliczone za 10 lat z góry. Ponadto z treści wniosku wynika, że leasingodawca co miesiąc wystawia również faktury na podstawie umowy leasingu operacyjnego, zgodnie z harmonogramem płatności, a kwoty te obejmują także czynsz za dzierżawę gruntu. Z analizy powyższych danych wynika, że w istocie ta sama czynność (dzierżawa gruntu) dokumentowana jest podwójnie tzn. raz jako całość, po raz drugi w częściach ujętych w fakturach za poszczególne miesiące. Tym samym należy uznać, iż przedmiotowej sytuacji zachodzi okoliczność wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 3 tzn. wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż.

Ponadto, biorąc pod uwagę treść zawartej umowy leasingu operacyjnego, należy podkreślić, iż umowa ta została zawarta na czas określony tj. na 10 lat i nie przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty, prawo własności zostanie przeniesione na korzystającego. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty. Przedmiotowa umowa leasingu operacyjnego zawiera zapis "o ile strony nie wykonają przysługujących im opcji zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, przedmiot leasingu powinien być zwrócony (...) w ciągu jednego miesiąca po zakończeniu umowy leasingu". Przedwstępna umowa sprzedaży zawiera postanowienia dotyczące opcji kupna oraz opcji sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. Z treści obu umów wynika brak pewności co do przejścia własności przedmiotu umowy leasingu na korzystającego po zakończeniu tej umowy - najpóźniej z chwilą zapłaty ostatniej raty. Oznacza to, że w przedmiotowej sytuacji nie może być stosowana norma art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 ustawy, a co za tym idzie - transakcja opisana we wniosku nie może być traktowana jako dostawa towarów, lecz jako usługa.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż przedmiotowa faktura stwierdza czynność, która nie została dokonana, nie miała bowiem miejsca żadna dostawa gruntu na rzecz Wnioskodawcy. W świetle art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy faktura załączona do wniosku nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

Przedstawione powyżej stanowisko tutejszego organu (o braku prawa do odliczenia VAT na podstawie załączonej faktury) zgodne jest ze stanowiskiem wyrażonym w przedmiotowym wniosku. To ostatnie należy zatem uznać za prawidłowe, w związku z czym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu wpływu przedmiotowego wniosku do tutejszego urzędu, tj. w dniu 04.04.2006 r.