W dniu 26.06.2006r. wpłynął do organu podatkowego wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Wniosek ten, w związku z wezwaniem wystosowanym przez organ podatkowy, Spółka uzupełniła w dniu 08.09.2006r.

Spółka przedstawia we wniosku następujący stan faktyczny:

Wnioskująca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki dotyczące: ubezpieczenia majątku firmy (ruchomości i nieruchomości), zakupu prenumerat czasopism fachowych, zakupu ubrań roboczych, zakupu narzędzi do napraw urządzeń i maszyn, dzierżawy gruntów i ścian budynków w celu umiejscowienia reklam firmy, wydatki dotyczące udziału w targach, a także wydatki dotyczące uzyskania aprobat technicznych sprzedawanych produktów i wydatki dotyczące badań produktów Spółki, np. badanie przyczepności zaprawy, atesty.

Dowody księgowe (faktury VAT) dotyczące wyżej wymienionych wydatków księgowane są na odpowiednich kontach zespołu „4”. Spółka nie posiada wyodrębnionych kont zespołu „5” i nie prowadzi podziału podmiotowego (celowego) kosztów.

Spółka wydatki dotyczące zakupu prenumerat czasopism, zakupu ubrań roboczych, zakupu narzędzi do napraw urządzeń i maszyn, dzierżawy gruntów i ścian budynków w celu umiejscowienia reklam Firmy, udziału w targach, a także wydatki dotyczące uzyskania aprobat technicznych sprzedawanych produktów i wydatki dotyczące badań produktów Spółki, np. badanie przyczepności zaprawy zalicza do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Wydatki dotyczące ubezpieczenia majątku Spółki księgowane są i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

a) w momencie osiągnięcia przychodów (memoriałowo), jeżeli dotyczą nieruchomości Spółki (większość nieruchomości związana jest z produkcją) i samochodów handlowców Spółki,

b) w momencie ich poniesienia (kasowo), jeżeli dotyczą pozostałych samochodów.

Wobec powyższego Spółka złożyła zapytanie, czy prawidłowo zalicza do kosztów uzyskania przychodów danego roku podatkowego, tj. w momencie poniesienia wydatku (kasowo) koszty zakupu prenumerat czasopism, zakupu ubrań roboczych, zakupu narzędzi do napraw urządzeń i maszyn, dzierżawy gruntów ścian budynków w celu umiejscowienia reklam Firmy, udziału w targach, wydatki dotyczące uzyskania aprobat technicznych sprzedawanych produktów i wydatki dotyczące badań produktów Spółki, np. badanie przyczepności zaprawy oraz wydatki dotyczące ubezpieczeń majątku Spółki – pozostałych samochodów?

Spółka zajmuje stanowisko, iż wydatki Spółki powyżej wymienione powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (kasowo) ze względu na fakt, iż wydatków tych nie można powiązać wprost z konkretnym wystąpieniem przychodu. Według Wnioskującej są to koszty dotyczące całej Jej działalności, a nie konkretnego wyrobu. Są to koszty, których nie można powiązać z przychodami konkretnego roku podatkowego, brak bowiem możliwości ustalenia, z którymi przychodami, lub z jaką częścią przychodów, związane są poniesione koszty. Niemożliwe do ustalenia jest również, w którym roku podatkowym wzrosła wartość przychodów w wyniku poniesionych kosztów.

Spółka powyższe stanowisko sformułowała w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 oraz przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdza Ona jednocześnie, iż przepisy te nie rozstrzygają wprost, w jaki sposób powinny być rozliczane (potrącane) koszty, które pozostają jedynie w pośrednim związku z przychodami. W opinii Spółki, jeśli koszty uzyskania przychodu są pośrednio związane z przychodem, potrącić je należy w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Organ podatkowy, ustosunkowując się do powyższego wniosku Podatnika, informuje jednocześnie, iż kwestia potrącania w kosztach podatkowych ubezpieczenia nieruchomości Spółki i samochodów używanych przez handlowców Spółki, zostanie przedstawiona w odrębnym postanowieniu.

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 – nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy – nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Moment potrącania wydatków uznanych za koszty podatkowe, określony jest w przepisie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z regulacją tego artykułu, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z powyższego wynika, iż ustalając moment uznania wydatku za koszt podatkowy, rozstrzygnąć należy, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Podatnik bowiem może ponosić koszty, które bezpośrednio wiążą się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też może ponosić koszty mające pośredni wpływ na osiągane przez Podatnika przychody w ogóle. Wydatki powiązane bezpośrednio z osiągniętym przychodem należy uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów w roku (okresie) osiągnięcia przychodu – chyba, że nie można ich zarachować w tym roku. Natomiast wydatki wpływające na przychody Spółki w sposób pośredni należy uznawać za koszty podatkowe w okresie ich poniesienia, czyli zapłaty.

Stwierdzić więc należy, iż wydatki winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w następujących okresach rozliczeniowych:

1) w roku osiągnięcia przychodu, gdy wydatki związane są bezpośrednio z tym przychodem i w tym roku zostały poniesione,

2) w roku osiągnięcia przychodu, gdy wydatki związane są bezpośrednio z tym przychodem a zostały poniesione w okresie poprzedzającym rok uzyskania przychodu,

3) w roku osiągnięcia przychodu, gdy wydatki jeszcze nie zostały poniesione lecz związane są bezpośrednio z tym przychodem i w roku uzyskania przychodu były znane co rodzaju i kwoty oraz zostały zarachowane,

4) w przypadku, gdy koszt związany jest co prawda bezpośrednio z przychodem danego roku podatkowego, lecz w tym roku nie było możliwe jego zarachowanie, wówczas koszt potrąca się w całości w okresie jego poniesienia,

5) w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie wydatku do konkretnego przychodu osiągniętego w danym roku podatkowym, koszt potrąca się w całości w okresie jego poniesienia.

Mimo, iż prawodawca w przepisie art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej unormował zasady momentu odnoszenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w odniesieniu do okresu obejmującego rok podatkowy, to jednocześnie na podstawie art. 25 ust. 1 tej samej ustawy zobowiązał podatników do składania (bez wezwania) deklaracji, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego i wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Z kolei stosownie do regulacji art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z powyższego wywieść należy, iż podatnicy obowiązani do składania comiesięcznych deklaracji, muszą ustalać jaki osiągnęli dochód (stratę), czyli nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania od początku roku podatkowego, co miesiąc. Wobec powyższego w odniesieniu do poszczególnych miesięcy, należy zdaniem organu podatkowego, celem rozliczenia momentu uznania wydatków za koszty uzyskania przychodów, stosować zasady ogólne, wynikające z przepisu art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej.

Reasumując powyższe, zgodzić należy się ze stanowiskiem wyrażonym przez Wnioskującą w podaniu, iż poczynione przez Nią wydatki, których nie może Ona bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem, a których poczynienie konieczne jest z uwagi na ich wpływ na prawidłowe funkcjonowanie Podatnika, stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodu i potrąca się je w kosztach podatkowych w dacie poniesienia. Zgodnie z treścią wniosku Spółki, zalicza Ona do tych wydatków: zakupy prenumerat czasopism fachowych, zakupy ubrań roboczych, zakupy narzędzi do napraw urządzeń i maszyn, dzierżawy gruntów i ścian budynków w celu umiejscowienia reklam firmy, wydatki dotyczące udziału w targach, a także wydatki dotyczące uzyskania aprobat technicznych sprzedawanych produktów i wydatki dotyczące badań produktów Spółki, np. badanie przyczepności zaprawy, atesty oraz wydatki na ubezpieczenie samochodów innych niż samochody handlowców Spółki.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.