INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 28 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia akcji w spółce akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci programu komputerowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia akcji w spółce akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci programu komputerowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest twórcą idei programu i jednocześnie wykonawcą (rzeczywista praca programistyczna) kompletnego i zdatnego do użytkowania programu, który wniósł jako aport do spółki kapitałowej na podwyższenie kapitału zakładowego spółki. Wnioskodawca w zamian otrzymał akcje w wysokości równej przysługujących mu praw autorskich. Program został wyceniony przed wniesieniem do spółki przez niezależnego rzeczoznawcę, a wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające tę wycenę. Fakt przekazania wnioskodawcy akcji do wysokości wyceny w zamian za prawa autorskie został uwieńczony stosowną umową. Zgodnie z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z kapitału pieniężnego wnioskodawca powinien odprowadzić podatek w wysokości 19%. Dochód zgodnie z tą ustawą to różnica pomiędzy wartością nominalną objętych akcji otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny (w przypadku wnioskodawcy wartość rynkowa programu równa jest wartości nominalnej objętych akcji), a kosztami uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak ustalić koszty uzyskania przychodów, w jakiej wysokości, tak aby podatek dochodowy jaki wnioskodawca będzie musiał zapłacić za ten aport, mógł być naliczony nie od całej wartości akcji, a od faktycznego dochodu czyli wartości nominalnej akcji pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Poza ogólną zasadą przytoczoną wyżej w ustawie przewidziano szczególne zasady ustalania kosztów uzyskania dla określonych przychodów m.in w art. 22 ust. 1e - dla przychodów z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport niepieniężny, czy też w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy - dla przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami.

Analizując art. 22 ust. 1e pkt 1-5 ustawy wnioskodawca nie odnajduje zastosowania do swojego programu – chyba, że program zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych i zastosować do ustalenia kosztów uzyskania przychodów art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy, tzn. wartość początkowa zgodnie z wyceną rzeczoznawcy = koszty uzyskania przychodu.

Program komputerowy to składnik majątku podatnika wytworzony przez samego podatnika, a zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.) przedmiotem prawa autorskiego są programy komputerowe.

Zgodnie z wyżej cytowanym przepisem prawnym do obliczenia kosztów uzyskania przychodów do wniesionych przez wnioskodawcę praw autorskich należy stosować art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy - koszty z tytułu korzystania z praw autorskich określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Pojęcie „aport” oznacza wkład niepieniężny wniesiony do spółki w celu pokrycia udziałów/akcji (w całości lub części). Przedmiotem aportu mogą być wszelkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą one być wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów/akcji. W myśl art. 14 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki albo,
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
   
   

Stosownie do treści art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e (art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1. wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne;
2. wartości:
   • nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
   • określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
   • określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

-jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni;

3. faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki;
4. wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie lub wartości początkowej takiego składnika majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów amortyzacyjnych - jeżeli składnik ten został otrzymany przez podatnika w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki;
5. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia - w przypadku gdy te udziały (akcje) wnoszone w formie wkładu niepieniężnego zostały objęte w następstwie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest twórcą idei programu i jednocześnie wykonawcą (rzeczywista praca programistyczna) kompletnego i zdatnego do użytkowania programu, który wniósł jako aport do spółki kapitałowej na podwyższenie kapitału zakładowego spółki.

W przedmiotowej sprawie nie można powiedzieć, że wniesiony program komputerowy – wytworzony przez wnioskodawcę we własnym zakresie - na dzień objęcia akcji w spółce akcyjnej jest wartością niematerialną (stanie się wartością niematerialną i prawną w momencie ujęcia tego składnika majątku w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

W konsekwencji uznać należy, iż ustawodawca nie przewidział przy szczególnym trybie ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia akcji w spółce akcyjnej przypadku, kiedy przedmiotem wkładu jest składnik majątku wytworzony przez podatnika. Zatem, w tej sytuacji należy odwołać się do ogólnych zasad określenia kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w art. 22 ust. 1 ustawy.

Jednakże stosownie do przepisu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Wobec tego należy zastosować art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia akcji w spółce akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci programu komputerowego zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji koszty uzyskania przychodu z tytułu objęcia akcji w spółce akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci programu komputerowego wynoszą 50% uzyskanego przychodu.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.