P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. ),
po rozpatrzeniu wniosku Pana X. Y. zam. w miejscowości A. z dnia 25.11.2005r. (data wpływu 28.11.2005r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasadności ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztów podatkowych po utracie prawa do opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego w trakcie roku podatkowego, tj. od dnia 30 września 2005r. dotyczących:
1. wynagrodzeń pracowników za miesiąc wrzesień 2005r. wypłaconych w dniu 30 września 2005r. dotyczących w części 29/30 ryczałtu,
2. usług podwykonawców udokumentowanych fakturami z datą miesiąca września, otrzymane i opłacone w październiku 2005r.,
3. wydatków za usługi, które były częściowo wykonane we wrześniu i w październiku (np. telefon, usługi transportowe), a także faktury za usługi wykonane w październiku ale dotyczące miesiąca września (np. faktura za usługi księgowe)
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza że Pana stanowisko przedstawione we wniosku dotyczące pierwszego pytania jest prawidłowe.
W części wniosku dotyczącej pytania drugiego i trzeciego, odpowiedź udzielona zostanie odrębnym postanowieniem.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 25.11.2005r. (data wpływu 28.11.2005r.) Pan X. Y. zam. w miejscowości A. wystąpił do tut. organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę:
Jesteśmy spółką cywilną działającą od 15 grudnia 2004r. w zakresie handlu artykułami przemysłowymi i produkcji wyrobów metalowych. W 2005r. wybraliśmy opodatkowanie na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dnia 30 września dokonaliśmy sprzedaży na rzecz byłego pracodawcy, przez co spółka utraciła prawo do ryczałtu ewidencjonowanego. W związku z powyższym został sporządzony remanent na dzień 29 września 2005r., a od 30 września została założona księga przychodów i rozchodów oraz zgłoszono opodatkowanie wspólników na zasadach ogólnych.
W związku z rozpoczęciem ewidencji od 30 września 2005r. w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, mamy następujące wątpliwości co do zasadności ujęcia kosztów od tego dnia.
1. W dniu 30 września zostało wypłacone wynagrodzenie pracowników za miesiąc wrzesień. W związku z tym, że wynagrodzenie księguje się w dacie poniesienia, czy mamy prawo do ujęcia całości kwoty w księdze, mimo że dotyczą w części 29/30 - ryczałtu.
Naszym zdaniem z uwagi na brzmienie art. 23 ust. 1 pkt 55 ponieważ wypłata wynagrodzenia nastąpiła w momencie, kiedy byliśmy na zasadach ogólnych - mamy prawo do ujęcia w koszty uzyskania przychodu.
2. W miesiącu październiku 2005r. otrzymaliśmy i opłaciliśmy faktury z datą miesiąca września dotyczące usług podwykonawców. Wartość tych usług jest elementem kalkulacyjnym kosztu wytworzenia wyrobów ujętych w remanencie na 29 września 2005r. Czy fakt ten ma znaczenie z punktu widzenia prawa do ujęcia w kosztach następnego okresu w/w faktur z uwagi na fakt że koszt obciążył budżet firmy już na zasadach ogólnych.
Naszym zdaniem, zmiana zasad opodatkowania przychodu z ryczałtu na zasady ogólne nie powinna mieć wpływu na prawo do rozliczenia kosztów. Ze względu na moment otrzymania faktury i poniesienia kosztu Podatnik powinien mieć prawo do ujęcia ich w okresie, w którym koszt został poniesiony. Jest to ta sama firma, bez względu na formę opodatkowania.
3. W miesiącu październiku otrzymaliśmy faktury z datą październikową dotyczące wydatków za usługi które były częściowo wykonane we wrześniu i w październiku (np. telefon, usługi transportowe), a także faktury za usługi wykonane w październiku ale dotyczące miesiąca września (np. faktura za usługi księgowe). Czy mamy prawo odnieść je w koszty miesiąca października.
Nasze stanowisko jest w tej kwestii analogiczne jak w punkcie drugim.

Stanowisko organu podatkowego:
Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W myśl § 2 powołanego przepisu, wniosek, o którym mowa w § 1, składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, urzędu celnego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa.W świetle art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej, interpretacja, o której mowa w § 1, zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.
Podstawą rozpatrzenia wniosku jest stan faktyczny zawarty w zapytaniu i własne stanowisko strony.

Opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przewidziane w ustawie z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 1998r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), jest specyficzną formą opodatkowania. W obecnie przyjętym kształcie ma ono bowiem charakter pewnego przywileju, z którego skorzystanie obwarowane jest zaistnieniem po stronie podatnika pewnych przesłanek czy też cech. Cechy te mogą podlegać zmianom w trakcie roku podatkowego, który jest podstawowym okresem rozliczeniowym w podatku dochodowym. Może się więc zdarzyć sytuacja, w której przesłanki uzasadniające opodatkowanie ryczałtem ewidencjonowanym ustaną w ciągu roku podatkowego. W takiej sytuacji podatnik utraci prawo do opodatkowania ryczałtowego. Skutek ten może nastąpić dopiero począwszy od następnego roku podatkowego albo też natychmiast - z dniem zaistnienia przyczyny utraty prawa do ryczałtu.

W przypadku ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podatnicy nie rozpoznają kosztów uzyskania przychodów, gdyż taka kategoria prawna w ich przypadku nie występuje.

W sytuacji utraty prawa do ryczałtu w ciągu roku podatkowego niejednoznaczną kwestią jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych jeszcze przed utratą prawa do opodatkowania ryczałtowego, lecz przyczyniających się do powstania przychodu opodatkowanego już na zasadach ogólnych lub też poniesionych w okresie opodatkowania na zasadach ogólnych a dotyczących przychodów opodatkowanych w formie zryczałtowanej.

Zarówno w ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jak i w cytowanej ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne brak jest regulacji prawnych, które jednoznacznie rozwiązywałyby ten problem.
Jak stanowi przepis art. 22 ust. 1 wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Ustawodawca posługuje się zwrotem prawnym "wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu". Istotne jest sformułowanie "w celu". Świadczy ono o tym, że ustawodawca przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów.
Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę zwrotu "wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Uznanie zatem za koszt uzyskania także takich wydatków, których poniesienie może mieć bezpośredni wpływ oznacza, że nie tylko skutek jest tu rozstrzygający, ale także uzasadnione oczekiwanie uzyskania przychodu.
Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.
Przepis art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy umożliwia zatem potrącanie wszystkich kosztów niezbędnych a ponoszonych przez podatnika w celu uzyskania przychodu.
Kosztem uzyskania przychodów są więc wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów, nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
W odniesieniu do kosztów, których nie można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami, gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika, podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznego poniesienia.
Ta ogólna zasada prawna, przyjęta w ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w art. 22 ust. 4, zwana "metodą kasową" zaliczania wydatków do kosztów stanowi, że koszty uzyskania przychodów są potrącane wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Oznacza to, że w danym roku podatkowym należy uwzględnić także te koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów w latach następnych. Z metody kasowej mogą skorzystać osoby prowadzące podatkową księgę przychodów i rozchodów.
Jednocześnie ustawa podatkowa określa odstępstwa od powyższej zasady.
Na podstawie art. 22 ust. 5 i ust. 6 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istnieje bowiem możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów danego roku podatkowego nie tylko kosztów poniesionych, ale także wszystkich kosztów, które danego roku dotyczą. Jeśli zaś chodzi o koszty poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, to są one potrącalne, jeśli dotyczą przychodów tego roku podatkowego. Odstępstwo od powyższego stanowi sytuacja, gdy zarachowanie kosztów w danym roku podatkowym nie było możliwe, w tym wypadku koszty te są potrącalne w roku, w którym zostały poniesione (tzw. "metoda memoriałowa" zaliczania wydatków do kosztów).

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że w dniu 30 września zostało wypłacone wynagrodzenie pracowników za miesiąc wrzesień, czyli w przeważającej części za okres kiedy Pana przychody z udziału w spółce opodatkowane były zryczałtowanym podatkiem dochodowym.
Zdaniem tut. organu podatkowego koszty wynagrodzeń stanowią kategorię kosztów związanych z całokształtem działalności Podatnika nie związanych z konkretnym przychodem.

Ponadto począwszy od 2005r. sposób ewidencjonowania w księdze podatkowej wydatków związanych z wypłatą wynagrodzeń na rzecz pracowników nie jest uzależniony od sposobu prowadzenia księgi. W tym zakresie w art. 23 ust. 1 pkt 55 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono nowe regulacje. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż nie uznaje się za koszt uzyskania przychodu niewypłaconych, niedokonanych lub nie postawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 wymienionej ustawy, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.
Zatem wydatki związane z wypłatą wynagrodzeń ze stosunku pracy oraz z umów zleceń, bez względu na przyjęty przez podatnika sposób ewidencjonowania kosztów, podlegają ujęciu w koszty w dacie ich faktycznego poniesienia, czyli w dacie ich wypłaty. Tym samym przy kwalifikowaniu do kosztów wynagrodzeń obowiązuje kasowa zasada rozliczania poniesionych wydatków.

W świetle powyższego Pana stanowisko w zakresie zaliczenia w ciężar kosztów wynagrodzeń uznano za prawidłowe.

Niniejsze postanowienie wydane zostało na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Na niniejsze postanowienie zgodnie z przepisem art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w terminie 7 dni od daty jego doręczenia (art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).
Zażalenie, zgodnie z przepisem art. 222 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa powinno zawierać zarzuty przeciwko postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Zażalenie podlega opłacie skarbowej w wysokości 5,00zł uiszczanej w znakach opłaty skarbowej.Niniejsze postanowienie może zostać zmienione lub uchylone w drodze decyzji przez organ odwoławczy w trybie art. 14b ust. 5 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.