Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj.:czy na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniając odpowiednie zapisy Umowy Spółki, słusznie stwierdza się, iż MMMMM nie osiągnęła w 2004r. żadnych przychodów ani kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej SSSSSSS a wpłacone przez spółkę w okresie czerwiec - sierpień 2004r. zaliczki na PDOP stanowią nadpłatę w rozumieniu art. 72 §1 Ordynacji podatkowejczy przychody i koszty osiągnięte przez SSSSSSS w okresie czerwiec-sierpień 2004r. stanowią odpowiednio przychody i koszty wspólników obecnych w spółce na dzień 31 grudnia 2004r., Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie #8722; biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że w czerwcu 2004r. Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski jako wspólnik komandytariusz w spółce komandytowej SSSSSSSSSSSSSS SSSSSSSSSSS prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą poprzez oddział. Przedmiotem działalności jest między innymi nabywanie, wynajem oraz dzierżawa nieruchomości. Osiągane z tego tytułu przychody, odpowiednio pomniejszane o związane z nimi koszty, podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u wspólników SSSSSSSSSSSS.

W dniu 18 sierpnia 2004r. została podjęta przez wspólników SSSSSSSSSSSS uchwała, na mocy której dotychczasowi wspólnicy, tj. Spółka MMMMMMMM oraz RRRRRRR wystąpili ze spółki SSSSSSSSSSS, a ich udziały zostały przejęte przez czterech nowych wspólników: 2 spółki z o.o. oraz 2 osoby fizyczne. W wyniku tej uchwały jedna ze spółek z ograniczoną odpowiedzialnością przystąpiła do SSSSSSSSSS jako osobiście odpowiedzialny wspólnik (bez wkładu), natomiast pozostali wspólnicy przystąpili do spółki jako komandytariusze. W uchwale wspólników zostało zawarte zastrzeżenie, że uregulowana w niej zmiana wspólników staje się prawnie skuteczna z chwilą wpisu do rejestru handlowego, co jest zgodne z regulacjami prawa niemieckiego. Wpis nastąpił w dniu 31 sierpnia 2004r.

Jednocześnie, 18 sierpnia 2004r. zawarto nową umowę spółki SSSSSSSS , która na mocy uchwały wspólników uchylała i zastępowała poprzednio obowiązującą umowę z dnia 26 lipca 2000r. Na mocy tej umowy Spółki wszystkie przychody i koszty osiągnięte w wyniku prowadzenia działalności przez SSSSSSSS powinny być wykazane przez wspólników obecnych na dzień 31 grudnia danego roku finansowego, proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów § 5.5 umowy spółki przewiduje, że "...dla udziału wspólników w majątku, wypłatach z zysku (...), w zysku i stracie Spółki (...) miarodajny jest tylko wkład danego wspólnika w proporcji do sumy wkładów wszystkich wspólników na dzień 31.12. roku obrotowego". Ponadto, zgodnie z § 5.6 Umowy Spółki, "zysk i strata na 31 grudnia 2004r. przypisywana jest tylko wspólnikom, którzy posiadali udział w Spółce 31 grudnia 2004r."

MMMMMMMM była wspólnikiem SSSSSSSSS w okresie czerwiec-sierpień 2004r. W tych miesiącach Spółka deklarowała przychody i koszty uzyskane w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej przez SSSSSSSSS proporcjonalnie do posiadanych udziałów i wpłacała należne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Na dzień 31 grudnia 2004r. Spółka nie posiadała żadnych udziałów w SSSSSSSSSS. Ponieważ zgodnie z umową Spółki dla określenia udziału w zysku miarodajny jest stan własności na koniec roku finansowego, w 2004r., MMMMMMM nie miała prawa do zysku, tj. do przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej SSSSSSSSS.

Według Strony, w celu prawidłowego określenia kwoty przychodów i kosztów uzyskanych z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną stosuje się regulację art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dla prawidłowego określenia kwoty przychodów i kosztów ich uzyskania przypadających na MMMMMMMM z tytułu udziału w SSSSSSS należy ustalić, w jakiej proporcji poszczególni wspólnicy posiadali w 2004r. udziały w spółce SSSSSSSSSS. W tej kwestii kluczowe znaczenie mają zapisy Umowy Spółki, które wyczerpująco regulują zarówno kwestie dotyczące działalności Spółki SSSSSSSSSSS, jak również zasady współpracy oraz rozliczeń obowiązujące pomiędzy jej wspólnikami. Umowa spółki wyraźnie przewiduje, iż wysokość udziałów w zysku/stracie ustala się dla poszczególnego wspólnika w oparciu o proporcję udziałów istniejącą na dzień 31 grudnia danego roku finansowego. W związku z tym, ta właśnie proporcja udziałów posiadanych przez wspólnika na koniec roku jest wytyczną do ustalenia udziału w przychodach i kosztach wypracowanych jako rezultat działalności gospodarczej SSSSSSSSSSS w danym roku podatkowym.

Według Strony takie ustalenie kwoty przychodów i kosztów podatkowych przypadających na danego wspólnika SSSSSSSSSS jest jednocześnie zgodne z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi o podziale przychodów i kosztów "proporcjonalnie do posiadanego udziału". Przy czym regulacja ta nie narzuca żadnych dodatkowych wytycznych co do tego , jak ma być ustalony taki udział w zysku. Sposób ustalenia udziałów poszczególnych wspólników w zysku spółki został przewidziany w Umowie Spółki. W szczególności nie ma podstaw, aby kwestionować ustalenia przyjęte przez wspólników w Umowie Spółki. Przepisy zarówno polskiego , jak i niemieckiego prawa handlowego nie zawierają regulacji, na mocy których zabronione byłoby dowolne ustalenie udziału wspólników w zysku/stracie Spółki osobowej. Wspólnicy Spółki osobowej mogą się umówić co do tego, iż udział w zysku, czyli w przychodach i kosztach osiągniętych w wyniku działalności gospodarczej, mają tylko ci wspólnicy, którzy są obecni w spółce na ostatni dzień roku finansowego. Takie ustalenie jest podstawą do zastosowania art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takiej sytuacji przyjęcie innego niż przewidziany w Umowie spółki udziału poszczególnych wspólników w zysku, będącego podstawą do podziału przychodów oraz kosztów, oznaczałoby obciążenie podatkiem wspólnika, który faktycznie nie osiąga zysku z tytułu uczestnictwa w spółce.

W świetle powyższego, MMMMMMMMstoi na stanowisku, że z uwagi na fakt, że w dniu 31 grudnia 2004r. MMMMMMM nie była wspólnikiem SSSSSSSSS, w oparciu o brzmienie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz odpowiednie postanowienia Umowy Spółki, słusznym jest stwierdzenie, iż MMMMMMMM nie osiągnęła w 2004r. żadnych przychodów ani kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej SSSSSSSSS. Przychody i koszty osiągnięte przez SSSSSSSSSSS w okresie czerwiec-sierpień 2004r. stanowią odpowiednio przychody oraz koszty wspólników obecnych w spółce na dzień 31 grudnia 2004r.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego, przedstawiona przez Stronę argumentacja jest nieprawidłowa.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. - Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 ze zm.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 1 ust. 1), przy czym, zgodnie z art. 3 ust. 2, osoby prawne, które nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 5 ust. 1 w/w ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Powyższe zasady, stosownie do art. 5 ust. 2 w/w ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem Naczelnika tut. Urzędu, ma zastosowanie powołany powyżej art. 5 w związku z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółki nie posiadające osobowości prawnej nie są podatnikami podatku dochodowego, a uzyskiwane przez nie przychody i ponoszone koszty traktowane są jako przychody i koszty wspólników tych spółek.

W stanie faktycznym przedstawionym w zapytaniu dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na nabywaniu, wynajmie oraz dzierżawie nieruchomości położonych w Polsce, osiągane są przez współwłaścicieli niemieckiej Spółki Komandytowej. Zgodnie z art. 6 ust.1 umowy z dnia 14 maja 2003r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 2005r., Nr 12, poz. 90) dochody z majątku nieruchomego położonego w drugim umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Powyższe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów osiągniętych z bezpośredniego użytkowania, najmu, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku ruchomego. Opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z bezpośredniego użytkowania majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlega opodatkowaniu w Polsce, niezależnie od tego, czy prowadzona przez wspólników Spółki Komandytowej działalność prowadzona jest w formie zakładu w rozumieniu w/w umowy. Dochody z nieruchomości w Polsce osiągane przez wspólników Spółki Komandytowej są opodatkowane w Polsce u każdego jej wspólnika wg zasad właściwych dla danego wspólnika.

Ponadto, w przedstawionym stanie faktycznym należy odnieść się do postanowień ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000r., Nr 94, poz. 1037), który w art. 123 § 1 stanowi, że komandytariusz uczestniczy w zysku Spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa stanowi inaczej. Z uwagi na dyspozycyjny charakter tego zapisu, wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie Spółki inny sposób podziału zysku przypadającego komandytariuszowi. Dowolność postanowień posiada tylko jedno ograniczenie - komandytariusz nie może umową spółki być pozbawiony udziału w zysku (art. 51 § 3 w związku z art. 103 K.S.H.). Zgodnie z art. 51 § 3 K.S.H. możliwe jest jedynie zwolnienie komandytariusza od udziału w stratach, nie jest natomiast wyłączenie wspólnika od udziału w zyskach.

W związku z powyższym, zdaniem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego, podmiot, który w spółce komandytowej osiągnął przychody i poniósł koszty winien je wykazać w swoim zeznaniu rocznym. Spółka MMMMMMM w okresie czerwiec-sierpień 2004r. była wspólnikiem Spółki Komandytowej SSSSSSSS i z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez SSSSSSSSSSS osiągnęła przychody oraz poniosła koszty. Występując ze Spółki Komandytowej SSSSSSSS z dniem wpisu do rejestru handlowego, tj. z dniem 31.08.2004r., Spółka MMMMMMMMM zaprzestała uczestniczyć w przychodach i kosztach, o których mowa w art. 12 oraz art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 27 ust.1 cytowanej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust.1, art. 17 ust.1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionych w art. 40 ust.2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, wg ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następującego i w tym terminie wpłacać podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

W świetle powołanych powyżej przepisów, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego, Spółka MMMMMMMM winna wykazać w swoim zeznaniu rocznym należne jej udział w przychodach oraz kosztach wynikających z działalności gospodarczej prowadzonej przez SSSSSSSS za okres od 01.06.2004 do 31.08.2004r. Ewentualną nadpłatę podatku dochodowego stanowić będzie różnica pomiędzy podatkiem należnym, obliczonym od dochodu wykazanego w tym zeznaniu a sumą zaliczek na podatek wpłaconych w ciągu roku, jeżeli suma wpłaconych zaliczek będzie większa od podatku należnego za rok podatkowy. Przyjmując, że przychody i koszty osiągnięte przez SSSSSSSSS w okresie czerwiec-sierpień 2004r. stanowią odpowiednio przychody oraz koszty wspólników obecnych w spółce na dzień 31 grudnia 2004r., Spółka MMMMMM na mocy postanowień zawartych w umowie spółki zostałaby pozbawiona udziału w zysku, co byłoby sprzeczne z treścią art. 51 § 3 w związku z art. 103 K.S.H. Wspólnicy, którzy przystąpili do SSSSSSSS w dniu 01.09.2004r winni wykazać przychody i koszty dotyczące swojego udziału w w/w spółce komandytowej za taki okres roku podatkowego, w którym uczestniczyli w spółce komandytowej.

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony #8722; do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy-Ordynacja podatkowa).

Na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego (art. 14a § 4 ustawy-Ordynacja podatkowa). Zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia.(art. 236 §2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).