P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 01.07.2005 r.

p o s t a n a w i a

uznać za prawidłowe stanowisko Podatnika w zakresie zaliczenia kosztów do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym je poniesiono.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się sprzedażą czasu reklamowego. Czas reklamowy zakupywany jest od nadawców programów telewizyjnych (dalej Nadawcy). Czas ten jest następnie zbywany na rzecz reklamodawców.

Spółka wskazuje, że w toku prowadzonej działalności występują sytuacje, w których Spółka otrzymuje faktury kosztowe dotyczące danego roku podatkowego po zamknięciu ksiąg rachunkowych dotyczących tego roku. Przykładem tego rodzaju kosztów są wydatki ponoszone na rzecz Nadawców. Wynagrodzenie należne na rzecz Nadawców za czas zakupiony w danym miesiącu obliczane jest na podstawie przygotowanego przez Spółkę raportu, który określa ilość czasu sprzedanego przez Spółkę na rzecz reklamodawców. Raport dotyczący rozliczenia czasu zakupionego w danym miesiącu sporządzany jest w następnym miesiącu. Następnie na podstawie tego raportu Nadawca wystawia na rzecz Spółki fakturę.

Spółka, zgodnie z wymaganiami grupowymi, zamyka księgi do 10 stycznia roku następującego po zakończeniu roku obrachunkowego. Faktura od Nadawcy, dotycząca zakupu czasu reklamowego za grudzień 2004 r., została otrzymana w marcu 2005 r., a zapłata za tą fakturę nastąpiła w maju 2005 r. W czerwcu 2005 r. Spółka dokonała ostatecznego zamknięcia ksiąg rachunkowych, sporządziła sprawozdanie finansowe, które zostało zatwierdzone przez Zgromadzenie Wspólników.

Wobec przedstawionego powyżej zaistniałego stanu faktycznego Podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy w sytuacji kiedy faktura dokumentująca wydatek (którego wysokość do momentu otrzymania faktury nie jest ostatecznie znana) dotyczący przychodów roku 2004 zostaje otrzymana w marcu 2005 roku po zamknięciu ksiąg, o którym mowa w art. 12 ust. 4 ustawy o rachunkowości, Spółka może zaliczyć wynikający z niej koszt do kosztów 2005 roku? Spółka nie księguje żadnych transakcji po dniu 10 stycznia 2005 roku dotyczących roku 2004.

Zdaniem Podatnika z dniem zamknięcia ksiąg podatkowych Podatnik traci możliwość rozpoznania i zarachowania kosztów podatkowych w roku, którego dotyczą zamknięte księgi. Powołując się na przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Podatnik uznał, że jeżeli zarachowanie kosztu dotyczącego danego roku nie jest możliwe, koszt ten powinien zostać uwzględniony w roku, w którym został poniesiony.

Faktura dokumentująca czas reklamowy zakupiony w grudniu 2004 r. została dostarczona Spółce po zamknięciu 10 stycznia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości, lecz przed ostatecznym zamknięciem (czerwiec 2005 r.), o którym mowa w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Spółka nie znając wysokości tej faktury nie była w stanie dokonać wcześniejszego zarachowania wydatku. Ostateczna wysokość wydatku jest bowiem w tym przypadku znana dopiero z momentem otrzymania faktury od Nadawcy.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, faktura dokumentująca zakup czasu reklamowego w grudniu 2004 r. powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w marcu 2005 r., to jest w miesiącu otrzymania faktury. Stanowisko to wynika z ogólnej reguły, zgodnie z którą jeżeli faktura dokumentująca wydatek (którego ostateczna wysokość do momentu otrzymania faktury nie jest znana) dotyczący roku poprzedniego zostaje otrzymana w roku następnym, po zamknięciu ksiąg rachunkowych, podatnik może zaliczyć wynikający z niej koszt do kosztów roku, w którym wydatek został poniesiony. Podatnik w uzasadnieniu zajętego stanowiska powołał się na pismo Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 października 2004 r. sygn. BI/005/656/04 oraz pismo IIMUS z dnia 02.04.2004 r. sygn. US72/ROP1/423/381/04/AW.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - uznając stanowisko Podatnika za prawidłowe w zakresie zaliczenia kosztów do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym je poniesiono - uprzejmie informuje, że zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654. ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie między nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Należy generalnie zauważyć, że jeżeli wydatki (koszty) mają charakter ogólny niezwiązany z konkretnym przychodem podatnika - zalicza się je do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Powołany przepis ustanawia regułę potrącalności kosztów w czasie. Co do zasady tylko w roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód, możliwe jest odliczenie od tego przychodu kosztów jego uzyskania, przy czym chodzi tu o koszty:

- poniesione w roku podatkowym, w którym uzyskano przychód,

- poniesione w poprzednich latach, gdy nie uzyskano jeszcze przychodów i nie można było odliczenia dokonać.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, a mianowicie gdyby zarachowanie kosztów uzyskania przychodu w określonym roku nie było możliwe, wtedy owe koszty potrąca się w roku, w którym zostały faktycznie poniesione. Wprawdzie ustawa nie precyzuje, co oznacza określenie, że zarachowanie kosztów w danym roku nie było możliwe, ale generalnie należy przyjąć, iż chodzi o przypadki wyjątkowe, w których rzeczywiście podatnik nie miał możliwości odliczyć kosztów związanych z przychodami określonego roku podatkowego od przychodów tego roku.

Stosownie do przepisu art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku - obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji rachunkowej określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Ponieważ zgodnie z zapisem art. 12 ust. 5 ww. ustawy zamknięcie ksiąg rachunkowych polega na nieodwracalnym wyłączeniu możliwości dokonania zapisów księgowych w zbiorach tworzących zamknięte księgi rachunkowe można przyjąć, iż skoro Spółka zamyka rok obrotowy z dniem 10 stycznia, to wszelkie operacje gospodarcze, które mają miejsce po tej dacie nie są możliwe do zaewidencjonowania.

Należy zauważyć, że w świetle art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości - księgi rachunkowe zamyka się m.in. na dzień kończący rok obrotowy nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Podatnik miał więc prawo do ustalenia dnia 10 stycznia za dzień związany z zamknięciem roku obrotowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie łączą bezpośrednio niemożności zarachowania kosztów z pojęciem ostatecznego zamknięcia ksiąg rachunkowych w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o rachunkowości.

Należy też pamiętać, że przyjęte zasady rachunkowości powinny spełniać m.in. wymogi art. 5 i 8 ustawy o rachunkowości dotyczące generalnie okresu obowiązywania tych zasad w czasie i sposobu ich zmian.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę, w świetle powołanych przepisów, jeżeli Spółka nie była w stanie, z przyczyn niezależnych od siebie, zarachować kosztów w tym roku podatkowym, którego koszty te dotyczyły - z uwagi na fakt, iż dokument kosztowy (faktura za zakup czasu reklamowego w grudniu 2004 r.) Spółka otrzymała już po zamknięciu ksiąg rachunkowych - wówczas koszty te powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia tych kosztów. W tym bowiem przypadku art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyraźnie mówi o potrąceniu kosztów uzyskania przychodów w roku ich poniesienia - a więc uzależnia ich potrącenie od momentu poniesienia kosztów.

Niniejsza interpretacja co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego została dokonana dla stanu faktycznego opisanego we wniosku i w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu jej udzielenia. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę praw i obowiązków Podatnika. Odpowiedź w zakresie możliwości uznania momentu poniesienia kosztu za tożsamy z otrzymaniem faktury zostanie udzielona odrębnym postanowieniem.

Zgodnie z art. 14b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł (ustawa z dnia 09.09.2000 r. o opłacie skarbowej - Dz. U. Nr 86, poz. 960 ze zm.).