D E C Y Z J A

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, działając na podstawie:

• art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.);

po rozpatrzeniu zażalenia Państwowej Orkiestry Kameralnej i Teatru Impresaryjnego w Słupsku z dnia 23.04.2005 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku nr PIII/2/443-37/05 z dnia 14 kwietnia 2005r. zawierające pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług związanych z ogólnymi kosztami działalności instytucji kultury.

odmawia zmiany postanowienia będącego przedmiotem zażalenia

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 12 stycznia 2005 r. Państwowa Orkiestra Kameralna i Teatr Impresaryjny w Słupsku zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z funkcjonowaniem w/w jednostki kultury, które zostały sfinansowane otrzymaną od Gminy dotacją podmiotową.

W złożonym zapytaniu wskazano następujący stan faktyczny:

Państwowa Orkiestra Kameralna i Teatr Impresaryjny w Słupsku świadczy usługi związane z kulturą, zaklasyfikowane zgodnie z PKWiU w grupowaniu 92.32.

Podatnik otrzymuje od Samorządu dotację podmiotową na sfinansowanie ogólnych kosztów działalności kultury (nie dotyczy zakupu środków trwałych), która jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Pozostałe środki na pokrycie kosztów swojej działalności Podatnik pozyskuje ze sprzedaży usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz ze sprzedaży usług korzystających ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT.

Podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy przysługuje mu prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego w fakturach za telefony, energię, materiały biurowe itp. w miesiącach w których wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane, przy równoczesnym otrzymaniu w/w dotacji ...

Przedstawiając własne stanowisko, zdaniem Podatnika na podstawie analizy przepisów art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 1 pkt. 2, art. 88 ust. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 90 ust. 1, 2 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług w miesiącu w którym występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana podatnikowi przysługuje prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy w/w zakupach.

W odpowiedzi na powyższy wniosek Naczelnik Urzędu Skarbowego w Słupsku w postanowieniu z dnia 14 kwietnia 2005 r. znak PIII/2/443-37/05 udzielił interpretacji, w której przywołując treść przepisów art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1, art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził, iż zaprezentowane przez Państwową Orkiestrę Kameralną i Teatr Impresaryjny w Słupsku w piśmie z dnia 12.01.2005 r. stanowisko jest nieprawidłowe.

Zdaniem organu podatkowego I instancji Podatnik może dokonać odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z przedmiotowymi wydatkami tylko w takim zakresie, w jakim służyć one będą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Naczelnik wskazał, iż dokonując zakupów towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą Podatnik powinien przyporządkować te zakupy do określonych zdarzeń w jego działalności gospodarczej. Czy dany zakup będzie służył u niego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, gdzie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego, czy też czynnościom zwolnionym z opodatkowania, kiedy odliczenie podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle, czy czynnościom zarówno opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, jak i czynnościom zwolnionym z opodatkowania, kiedy to odliczenie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług przysługuje, lecz w niepełnej wysokości.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku skoro w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i zwolnionym z opodatkowania - należy stosować przepisy art. 90 ust. 2 – 7, tj. dokonać odliczenia podatku naliczonego w proporcji sprzedaży opodatkowanej do całości obrotu podatnika oraz dokonywać w następnych latach korekty odliczonego podatku naliczonego, zgodnie z przepisem art. 91 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług .

Pismem z dnia 23 kwietnia 2005 r. Państwowa Orkiestra Kameralna i Teatr Impresaryjny w Słupsku wniosła zażalenie na w/w postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku zarzucając w nim, iż zaskarżone postanowienie narusza przepisy prawa materialnego, poprzez błędną interpretację art. 81, art. 88 ust. 1, art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W uzasadnieniu zażalenia Podatnik podniósł, iż w jego ocenie ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego. W niniejszej sprawie kluczowe znaczenie zdaniem Podatnika ma przepis art. 86 ust. 1 który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, zaś przepis art. 88 określa listę przypadków, które stanowią ograniczenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Z w/w przepisów wynika jednoznacznie, że otrzymanie środków pieniężnych na pokrycie kosztów związanych z nabyciem towarów i usług nie powoduje u podatnika utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego określonego w art. 86 ust. 1, pomimo iż wydatki te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Skarżącego przepis art. 90 ust. 1 i 7 ma zastosowanie jedynie w przypadkach, w których podatnik jest zobowiązany do dokonania odliczenia częściowego z zastosowaniem proporcji. Przepis ten nie nakłada na podmioty uzyskujące dotacje takiego obowiązku. W związku z powyższym w miesiącach, gdy Podatnik wykonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu, to fakt otrzymania dotacji nie stanowiących obrotu w rozumieniu art. 29 nie pozbawia go prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Tak więc w miesiącach, gdy występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana od której przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdy otrzymanie dotacji, która nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 nie oznacza natomiast, że została wykonana czynność w związku z którą nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i nie powoduje zmiany struktury sprzedaży.

Wskazując na powyższe zarzuty oraz na brak pouczenia o środku zaskarżenia Podatnik wniósł o uchylenie w/w postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego postanowienia stwierdza co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 29 ust. 1 cyt. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – art. 90 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z zapisem w ust. 2 jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo(art. 90 ust.3).

Zgodnie z przepisem proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Począwszy od dnia 01 czerwca 2005 r. zmieniono ustawą z dnia z dnia 25 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz.756) sposób obliczania proporcji wykorzystywanej do obliczania kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego przez podatników dokonujących zakupów, w odniesieniu do czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Przy ustalaniu tej proporcji nie uwzględnia się (w mianowniku) otrzymanych dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 91 ust. 1 i 2 cyt. ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, zgodnie z zapisem w ust. 3 należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W przedstawionym stanie faktycznym Podatnik wskazuje, iż w ramach działalności statutowej wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem VAT, jak i czynności, które korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 i załącznika Nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. W działalności Podatnika są okresy rozliczeniowe w których występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT, jak i okresy rozliczeniowe w których występuje zarówno sprzedaż opodatkowana, jak i sprzedaż korzystająca ze zwolnienia przedmiotowego.

Podatnik zapytuje czy ma prawo odliczenia w całości podatku naliczonego zawartego w fakturach za telefony, energię, materiały biurowe itp. w miesiącach w których wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane, przy równoczesnym otrzymaniu dotacji, które znajdują się poza zakresem ustawy ...

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektor tut. Izby Skarbowej wskazuje, iż zgodnie z zapisem cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dokonując zakupu w/w towarów i usług (usługi telefoniczne, energia elektryczna, materiały biurowe itp.) podatnik może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te zakupy tylko w takim zakresie, w jakim w/w towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Otrzymana od Gminy w danym miesiącu dotacja podmiotowa (przeznaczona na funkcjonowanie jednostki kultury) nie ma żadnego wpływu na prawo podatnika do odliczeń podatku naliczonego jak i wysokość tych odliczeń.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż Podatnik wykonuje zarówno czynności w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W takim przypadku natomiast w momencie dokonania zakupów Podatnik winien przyporządkować je do określonej grupy zdarzeń, tj. w odniesieniu do czynności dających prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, do zdarzeń nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego, czy też do obydwu grup zdarzeń, dających prawo do odliczenia częściowego. W sytuacji gdy Podatnik dokonuje zakupów związanych z obecnymi i przyszłymi czynnościami dającymi prawo do odliczenia – może dokonać pełnego odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli zakup należy przyporządkować do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego – prawo do odliczenia podatku naliczonego przy w/w zakupach nie przysługuj w ogóle. Natomiast w przypadku zakupów inwestycyjnych służących i mających służyć do wykonywania czynności opodatkowanych i nieopodatkowanych – odliczenie podatku naliczonego przysługuje w określonej proporcji.

Fakt, iż w danym miesiącu wystąpiła u Podatnika wyłącznie sprzedaż opodatkowana nie przesądza zatem o tym, że zakupione towary i usługi służą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego wskazać należy, iż otrzymana przez Podatnika dotacja nie rodzi u niego obowiązku stosowania proporcji w odliczeniu podatku naliczonego przy zakupach sfinansowanych tą dotacją, lecz przeznaczenie i wykorzystanie dokonanych zakupów.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku nie podziela zarzutów Podatnika o naruszeniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Słupsku przepisów prawa materialnego art. 81 ust. 1 (winno być art. 86 ust. 1) i art. 88 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w/w przepisy nie mają zastosowania w rozstrzygnięciu zaskarżonego postanowienia i podtrzymuje prawidłowość interpretacji przepisów art. 90 i 91 w/w ustawy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W tym stanie faktycznym i prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku orzekł jak w sentencji decyzji.

Wskazać należy dodatkowo, iż słusznym jest twierdzenie Skarżącego, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Słupsku w wydanym postanowieniu nie pouczył podatnika o prawie do wniesienia zażalenia. Jednakże z uwagi na fakt, iż Podatnik skorzystał z przysługującego mu prawa powyższe uchybienie nie wywołało ujemnych skutków w prawach Podatnika do kontroli instancyjnej wydanego postanowienia.