Stan faktyczny:

Członek zarządu polskiej spółki z o. o., będący nierezydentem zamieszkałym na stałe w Niemczech odbył samochodem osobowym (stanowiącym jego własność) podróż w celu uczestnictwa w posiedzeniu zarządu spółki, które odbyło się w siedzibie spółki (na terenie Polski).

Członek zarządu spółki (który jest jednocześnie jej udziałowcem) pełni obowiązki swoje wyłącznie na podstawie powołania go uchwałą Zgromadzenia Wspólników – nie jest pracownikiem Spółki, nie łączy go ze Spółką żaden stosunek cywilnoprawny. Z tytułu pełnienia funkcji członka zrządu nie pobiera też wynagrodzenia.

Będący nierezydentem członek zarządu spółki część swoich obowiązków wykonuje na terenie Niemiec, korzystając z telefonu lub poczty elektronicznej. Ponadto członek ten zajmuje się na terenie Niemiec obsługą niemieckich kontrahentów, którzy stanowią ponad 90% wszystkich dostawców Spółki.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Ad.1) Kwestie zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 i 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to, że aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki:

• po pierwsze celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu,
• po drugie wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art.16 ust.1 katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto uwzględniając wynikający z art.9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek szczegółowego dokumentowania zdarzeń gospodarczych - trzecim ustawowym warunkiem uzależniającym możliwości zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowe udokumentowanie jego poniesienia.

Poza tym w myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki, z zastrzeżeniem pkt 30, z tyt. kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiotami wykorzystującymi własne (lub będące w ich posiadaniu) samochody dla celów działalności gospodarczej podatnika (spółki) mogą być np. pełnomocnicy, prokurenci, członkowie zarządu, osoby zatrudnione przez podatnika na podstawie umowy o pracę itp.

Zarząd spółki z o. o. stanowi jeden z jej organów i jest uprawniony jest do prowadzenia spraw tej spółki i jej reprezentowania (art. 201 §1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych). Zarząd spółki z o.o. może być jedno- lub wieloosobowy (art.201 §2 Ksh), przy czym do zarządu mogą być powoływane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona (art.201 §3 Ksh).

Zgodnie z treścią art.201 §4 Ksh, o ile umowa spółki nie stanowi inaczej, członków zarządu powołują wspólnicy w drodze uchwały. Konsekwencją powołania danej osoby do pełnienia funkcji członka zarządu jest powstanie stosunku organizacyjnego pomiędzy nią a spółką. Sprawowanie funkcji członka zarządu jest możliwe na podstawie samego powołania i nie musi mieć odpłatnego charakteru. Najczęściej jednak spółkę wiąże z członkiem zarządu określony stosunek umowny (np. stosunek pracy, umowa-zlecenie, kontrakt menażerski), na podstawie którego członek Zarządu otrzymuje za sprawowanie w/w funkcji określone wynagrodzenie.

Każdy z członków zarządu obowiązany jest prowadzić sprawy spółki. W niektórych przypadkach będzie się to wiązało z koniecznością uczestnictwa w posiedzeniach zarządu Spółki i podejmowa-niem na tych posiedzeniach uchwał.

W przedmiotowej sprawie – jak już na to wyżej wskazano - członek zarządu (nie będący re-zydentem Polski) pełni swoją funkcję na podstawie powołania. Z przedstawionego przez spółkę sta-nu faktycznego wynika też, że członek zarządu nie pobiera z tego tytułu żadnego wynagrodzenia (nie wiąże go też ze spółką żadna umowa).

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sytuacji brak jest podstaw do uznania, iż stanowią koszty uzyskania przychodu wydatki spółki, poniesione przez nią na zwrot członkowi zarządu kosztów podróży oraz na wypłatę mu diet z tytułu odbycia tej podróży.

Przede wszystkim bowiem obowiązek wypłaty członkowi zarządu diet oraz zwrotu kosztów dojazdu na posiedzenie zarządu nie wynika ani z przepisów prawa (np. z kodeksu spółek handlowych, ko-deksu cywilnego, kodeksu pracy itp.), ani z umowy pomiędzy spółką a tym członkiem zarządu, ani też z uchwały zgromadzenia wspólników.

Co więcej, pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania nie musi mieć w ogóle od-płatnego charakteru. Oznacza to, że jeżeli członek zarządu i spółka nie uregulowali powyższej kwe-stii w odmienny sposób (np. w formie umowy) to członkowi zarządu nie przysługuje także prawo do zwrotu wydatków poniesionych na dojazd do siedziby spółki na posiedzenie zarządu ani dieta z ty-tułu odbytej przez niego w tym celu podróży.

Skoro więc brak jest podstaw prawnych do wypłaty członkowi zarządu diet oraz zwrotu mu wydat-ków poniesionych na jego dojazd do siedziby spółki (na posiedzenie zarządu), to nie ma też podstaw do zaliczenia poniesionych przez spółkę z tego tytułu wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym – w odniesieniu do kosztów związanych z dojazdem do siedziby Spółki członka zarzą-du jego własnym samochodem – nie będzie miał także zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad.2) Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt. 16 lit b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem

• do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra wła-ściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Natomiast art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. stanowi, że przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub
2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podsta-wie przepisów odrębnych ustaw, lub
3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Mając zatem na uwadze powyższy stan prawny i faktyczny, przychody uzyskane przez członka zarządu spółki z tytułu wypłaty diet i innych należności związanych z podróżą jeżeli nie zostały przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - korzystają na podstawie wyżej powołanych przepisów ze zwolnienia od podatku dochodowego. Przy czym w przypadku wypłaty tych diet w kwocie wyższej niż limity określone we właściwych przepisach, to nadwyżki ponad te limity podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności wykonywanej osobiście z uwzględnieniem postanowień umowy między Rzecząpospoli-tą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.