Spółka od początku działalności dokonuje zakupu towarów w firmie zagranicznej, będącej jedynym Jej udziałowcem. Generalnie w obrocie między tymi spółkami stosowany jest trzydziestodniowy termin zapłaty. Za przekroczenie ww. terminu jedyny udziałowiec nalicza kwartalnie odsetki i obciąża Wnioskującą notą odsetkową z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskującej odsetki z tytułu nieterminowego regulowania należności wobec podmiotu powiązanego stanowią koszt uzyskania przychodu, gdyż są kosztami ściśle powiązanymi z osiąganym przychodem. Powiązania kapitałowe pomiędzy spółkami nie wpływają na ustalenie preferencyjnych warunków umowy, stopa odsetkowa ustalona jest na poziomie stopy procentowej oferowanej przez bank, z którego usług korzysta spółka macierzysta. Nie następuje przerzucanie kosztów firmy macierzystej dla zaniżenia dochodów jednostki powiązanej.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny Spółka prosi o zajęcie stanowiska, czy prawidłowym jest zaliczenie odsetek w ciężar kosztów uzyskania przychodów, oraz w związku z tym skorygowanie deklaracji CIT-8 za rok 2002, 2003 i CIT-2 od stycznia do września 2004r.?

Wobec powyżej przedstawionego stanu faktycznego zastosować należy przepisy:

- art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), na podstawie którego, jeżeli osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań;

- art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16ust. 1. (...);

- art. 16 ust. 1 pkt 11 powołanej ustawy, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetekod zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów);

- art. 25 ust. 1 ww ustawy, stanowiący, iż podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani bez wezwania składać deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego i wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące;

- art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), na podstawie którego skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty;

- art. 81a § 1 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy, zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, mogą skorygować uprzednio złożone zeznanie (deklarację), jeżeliw zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej;

- art. 81b § 1 powołanej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r., stosownie do którego, uprawnienie, o którym mowa w art. 81a:

1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej orazw okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania – w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola,

2) przysługuje nadal – w zakresie, w jakim w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej nie stwierdzono naruszenia prawa lub nie wydano decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Rozpatrując postawione przez Podatnika pytanie, stwierdzić należy co następuje:

Przepisy ustawy podatkowej zawierają regulacje odnoszące się do przypadków zawierania transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. W sytuacji, gdy w wyniku powiązań między podmiotami zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania między podmiotami nie istniały, mają zastosowanie przepisy art. 11 ustawy, które nakazują określenie dochodu i podatku należnego bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Przy czym podkreślić należy, iż sam fakt istnienia powiązań między firmami, nie rodzi dla nich ujemnych skutków podatkowych i jest podatkowo neutralny.

Dla zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, muszą wystąpić trzy przesłanki łącznie: powiązanie między podmiotami, ustalone warunki odmienne od warunków stosowanych między firmami niezależnymi, nie wykazanie dochodu lub wykazanie dochodów niższych od oczekiwanych w warunkach wolnego rynku.

W omawianym przypadku powiązania między firmami bezsprzecznie zachodzą, natomiast czy powiązania wywarły wpływ na dochód uzyskany przez Podatnika z transakcji z podmiotem powiązanym (określony na podstawie wartości rynkowej przedmiotu transakcji), może być stwierdzone w oparciu o postępowanie prowadzone przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej. Jedynie bowiem na podstawie wnikliwej analizy porównawczej dokonywanych przez Spółkę transakcji, warunków i cen stosowanych w tych transakcjach, a także szczegółowej weryfikacji dokumentów związanych z transakcjami (faktur, umów, kontraktów, itd.), przeprowadzonej w trakcie postępowania podatkowego lub kontrolnego, można stwierdzić czy zastosowane zostały w stosunku do podmiotu związanego odmienne warunki od tych, jakie stosuje Podatnik w transakcjach z firmami niepowiązanymi. Podjęcie decyzji o zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów odsetek od zobowiązań zapłaconych przez Podatnika podmiotowi powiązanemu należy do Zarządu Spółki. Jednakże stwierdzenie przez organ podatkowy, czy dokonanie takiej transakcji stanowi podstawę do zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest możliwe do zrealizowania w trybie art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów, określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, stosownie do której kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (oczywiście z wyłączeniem wydatków objętych przepisem art. 16 ust. 1). Nie można zatem celowości wydatku pojmować w sposób abstrakcyjny. Wykazanie tej celowości musi polegać na wykazaniu związku pomiędzy poniesieniem wydatku, a przychodem w tym sensie, że wydatek ten miał lub mógł mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Oznacza to, iż w świetle przytoczonych regulacji, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego, jeżeli Jednostka w sposób niebudzący wątpliwości udowodni, iż mimo związku kapitałowego z osobą mającą siedzibę za granicą, w zawieranych z nią umowach, ustala warunki tożsame z warunkami jakie stosuje wobec innych podmiotów (niepowiązanych), to zapłacone odsetki z tytułu nieterminowego regulowania należności wobec podmiotu powiązanego będą obciążać koszty uzyskania przychodu.

Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, iż dla rozliczeń podatkowych konieczne jest zastosowanie zasady kasowej, czyli ujęcia odsetek z powyższego tytułu w kosztach w momencie ich zapłaty, niezależnie od ich naliczania dla celów rachunkowych.

Jeżeli Podatnik zaliczy w ciężar kosztów uzyskania przychodów odsetki naliczone i zapłacone dostawcy, to wówczas może skorygować uprzednio złożone deklaracje, w trybie i na zasadach określonych w cytowanych przepisach art. 81 i art. 81a ustawy Ordynacja podatkowa.