W związku z otrzymaniem od Spółki zapytania z dnia 31.08.2004 r. (wpłynęło do tutejszego Urzędu Skarbowego w dniu 01.09.2004 r.) - złożonego w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie informuje co następuje:

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę (zwaną XXX) wynika, iż jest jednym z największych krajowych wydawców literatury polskiej i światowej, której akcjonariuszami są dwie osoby fizyczne: AB i CD.

Działalność Spółki obejmuje dwie dziedziny: prowadzi ona działalność polegającą na wydawaniu książek w ramach Wydawnictwa oraz wysyłkową sprzedaż książek pod nazwą Klub.

Spółka planuje podział przez wydzielenie Klubu do nowo zawiązanej Nowej Spółki, której udziały otrzyma CD. Jednocześnie nastąpi obniżenie kapitału zakładowego XXX oraz unicestwienie akcji XXX należących do tego akcjonariusza. W związku z powyższym Spółka pyta:

1) czy planowany podział XXX będzie skutkował powstaniem przychodu dla XXX, Nowej Spółki lub dla akcjonariuszy XXX, którzy obejmą udziały w Nowej Spółce?

2) czy wydzielenie z XXX części majątku do odrębnej Spółki wpłynie na możliwość rozliczenia przez XXX straty podatkowej z lat poprzedzających wydzielenie?

Spółka dodatkowo informuje, iż wydzielone składniki majątku XXX, zorganizowane jako Klub są powiązane funkcjonalnie co w połączeniu z przeniesieniem części pracowników zapewni możliwość kontynuacji działalności Klubu – jako odrębnego przedsiębiorstwa w ramach Nowej Spółki. Zarówno XXX – Klub jak i XXX Wydawnictwo są zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa - zdolnymi do realizacji zadań gospodarczych w określonych dziedzinach i mogą funkcjonować samodzielnie.

Od dnia 01.01.2003r. dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych zostało zdefiniowane pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) za zorganizowaną części przedsiębiorstwa uznaje się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z faktem, iż Nowo Powstała Spółka XXX Klub – będzie stanowiła zorganizowany zespół składników majątkowych, (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) nie rozpozna przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt. 9 ustawy podatkowej zgodnie z którym przychodami jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia jeżeli majątek przejmowany lub wydzielony nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Do przychodów zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt. 4 w/w ustawy nie zalicza się także przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela, a w towarzystwach funduszy powierniczych - wartości aktywów tych funduszy.

Zatem słuszne jest stanowisko Spółki, iż wyłączona jest z opodatkowania wartość majątku otrzymanego w drodze podziału przez spółkę przejmującą (Nową Spółkę) – do wysokości odpowiadającej kwocie powiększonego kapitału zakładowego.

Ponadto w świetle art. 10 ust. 2 przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1) dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,

2) dla spółki przejmującej, która posiada udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej w wysokości mniejszej niż 25% w przeliczeniu na prawa głosu, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Jeżeli Nowa Spółka XXX, która przejmie Klub od XXX nie będzie akcjonariuszem XXX to zgodnie z art. 10 ust. oraz 12 ust. 4 pkt. 4 w/w ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w chwili podziału o ile zostanie spełniony warunek wynikający z art. 10 ust. 4 w/w ustawy, który stanowi, iż przepisów art. 10 ust. 2 pkt. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt. 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przychyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jeżeli chodzi o opodatkowanie wspólników spółki dzielonej, którzy obejmą udziały w Nowej Spółce to zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt. 7 ustawy z dnia 26 lipca 19991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podlegają oni opodatkowaniu w chwili podziału, jeżeli w przypadku podziału przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej częśći przedsiębiorstwa.

Ponieważ w przedmiotowej sytuacji zarówno Klub wydzielany do Nowej Spółki, jak i Wydawnictwo, pozostające w XXX, stanowią zorganizowane, wyodrębnione masy majątkowe, które magą być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż wspólnicy, którzy obejmą udziały w Nowej Spółce, nie osiągną przychodów w momencie podziału a opodatkowanie wspólników będzie miało miejsce dopiero w momencie ewentualnej sprzedaży udziałów w Nowej Spółce.

Kwestię rozliczenia straty podatkowej Spółki XXX, regulują natomiast przepisy art. 7 ust. 3 pkt. 4 i ust . 4 w/w ustawy, które stanowią, iż: przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową (art. 7 ust. 3 pkt. 4).

Przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe (art. 7 ust. 4).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo odliczenia strat nie przechodzi na podmioty powstałe w wyniku przekształcenia. Prawo to pozostaje przy podmiotach, które zachowują swój byt prawny. Fakt podziału Spółki poprzez przeniesienie części majątku XXX na Nową Spółkę, nie pozbawi obecnie istniejącej Spółki XXX prawa odliczenia jej własnych strat.

Straty związane są bowiem z podmiotem, który je poniósł i tylko ten podmiot możej je odliczyć.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego MUS podziela zatem stanowisko Spółki, iż:

ze względu na fakt, iż zarówno majątek wydzielany do Nowej Spółki, jak i majątek pozostały w XXX stanowią zorganizowane części przzedsiębiorstwa oraz, że Nowa Spóka nie jest akcjonariuszem XXX, podział XXX nie będzie skutkował powstaniem przychodu dla XXX, Nowej Spółki, ani dla akcjonariuszy XXX, którzy obejmą udziały w Nowej Spółce.

przeniesienie z XXX zorganizowanej części przesiębiorstwa do Nowej Spółki w drodze podziału przez wydzielenie zgodnie z art. 529 § 1 pkt. 4 Kodeksu Spółek Handlowych (Dz.U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037) przy zachowaniu ciągłości prawnej i funkcjonalnej nie prowadzi do utraty prawa do rozliczenia przez nią straty podatkowej zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych który stanowi iż o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Prawo to nie przechodzi jednak na wydzieloną w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Nową Spółkę.