Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż firma oprócz usług dostępu do Internetu świadczy również usługi TV kablowej. Na usługi TVK i usługi internetowe zawierane są umowy z odbiorcami, w których określony jest termin płatności: ”abonament płatny jest z góry w terminie do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego m-c rozliczeniowy”. Wśród abonentów są odbiorcy, którzy nie płacą systematycznie abonamentu TVK i usług dostępu do Internetu, np. zalegają z opłatami za 3 miesiące, a następnie opłacają za 3 miesiące zaległe i dokonują przedpłaty na następne 3 miesiące z wyprzedzeniem – na podstawie książeczek opłat.

Wątpliwość Spółki dotyczy momentu powstania przychodu należnego w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu świadczenia usług telewizji kablowej i usług dostępu do Internetu na rzecz osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej, którym nie są wystawiane faktury VAT; czy otrzymane przedpłaty, należy traktować jako zaliczki i w miesiącu otrzymania ujmować do dochodu danego miesiąca.

Spółka uważa, iż usługi TVK i usługi dostępu do Internetu należy traktować jako usługi medialne, gdzie termin zapłaty określony jest w umowie i obowiązek podatkowy powstaje z upływem tego terminu. Do obliczenia podatku dochodowego Spółka ujmuje wszystkie należności bez względu na fakt, czy zostały opłacone, czy też nie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U.z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm./ za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Generalna zasada dotycząca momentu powstania przychodu z działalności gospodarczej określona została w art. 12 ust. 3a ustawy podatkowej i stanowi, iż za datę powstania przychodu z tytułu działalności gospodarczej, uważa się, z wyjątkami określonymi w ustawie, tj: w ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury /rachunku/, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.

Zasadą jest zatem, że datą powstania przychodu należnego jest dzień wystawienia faktury. Jeżeli jednak nie wystawiono faktury lub wystawiono ją w innym terminie, przychód należny powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym np. wykonano usługę.
Ustawodawca uzależnił zatem moment powstania przychodu należnego nie od wymagalności należności, ale od daty wystawienia faktury lub od zaistnienia jednej z okoliczności wymienionych w powołanym art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Poczynione jednak w tym przepisie zastrzeżenie oznacza, że od zasady tej są wyjątki określone w ust. 3c i 3d. Ust.3d art. 12 ustawy określa szczególny moment powstania przychodu w przypadku rozliczeń z tytułu:
1. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego,
2. świadczenia usług telekomunikacyjnych, radiokomunikacyjnych, z wyjątkiem usług opłacanych za pomocą żetonów /monet/ lub kart, w tym telefonicznych,
3. usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów.

W przypadku rozliczeń z tytułu w/w usług za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury dokumentującej powyższe zdarzenia termin płatności, a jeżeli termin płatności w fakturze nie został określony przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym wystawiono fakturę.
Przepis art. 12 ust. 3d wyraźnie określa datę powstania przychodu, wobec czego termin płatności ustalony w odrębnej umowie z klientem nie ma znaczenia dla ustalenia daty powstania przychodu.

Obowiązek wystawiania faktur reguluje ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz.U.Nr 54, poz. 535/. Zgodnie z art. 106 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej,. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.
Wobec powyższego, jeżeli abonentom /osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej/ nie są wystawiane faktury, to zdaniem tut. organu podatkowego, w powyższej sytuacji nie będzie miał zastosowania szczególny moment powstania przychodu określony w art. 12 ust. 3d ustawy.

A zatem, jeżeli Spółka nie wystawia indywidualnym odbiorcom faktur za świadczone usługi w zakresie dostępu do Internetu i telewizji kablowej, a abonenci ci zapłacą za 3 miesiące z wyprzedzeniem - datą powstania przychodu należnego stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie ostatni dzień miesiąca w którym zostanie wykonana usługa. Należy pamiętać bowiem, że w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są przychodami pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Literalne brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy wskazuje, iż pobrana wpłata na poczet określonej usługi staje się przychodem dopiero z chwilą wykonania tej usługi.