INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011r. (data wpływu 27 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu, w którym Wnioskodawca zobowiązany jest do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku VAT odliczonego z faktur wystawionych przez producenta maszyn, w związku z odstąpieniem przez Wnioskodawcę od umów na wykonanie maszyn:

• w części dotyczącej zobowiązania Wnioskodawcy do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego po odstąpieniu od umowy, ale przed zakończeniem postępowania sądowego – jest prawidłowe,
• w części dotyczącej zobowiązania Wnioskodawcy do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego po zakończeniu procesu sądowego i stwierdzeniu, że odstąpienie od umów było skuteczne – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu, w którym Wnioskodawca zobowiązany jest do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku VAT odliczonego z faktur wystawionych przez producenta maszyn, w związku z odstąpieniem przez Wnioskodawcę od umów na wykonanie maszyn.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na przełomie lipca i sierpnia 2010r. Wnioskodawca podjął decyzję o zakupie na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa dwóch maszyn – gilotyny hydraulicznej oraz krawędziarko-zaginarki hydraulicznej. W wyniku rozpoznania ofert rynkowych, Wnioskodawca skontaktował się z firmą prowadzoną przez P. i otrzymał ofertę na wykonanie poszukiwanych maszyn, które miały spełniać wszystkie wymagania techniczne określone właściwymi normami oraz być zaopatrzone w wymagane przepisami prawa dokumenty, zwłaszcza w zakresie dopuszczenia do obrotu rynkowego, posiadania znaku CE i deklaracji zgodności z dyrektywą maszynową. Wskutek przeprowadzonych negocjacji strony zawarły w dniu 11 sierpnia 2010r. dwie umowy o dzieło – jedną dotyczącą wykonania krawędziarko-zaginarki za kwotę 85.339,00 zł brutto, a drugą dotyczącą nożyc gilotynowych za kwotę 90.036,00 zł brutto. Zgodnie z zawartymi umowami Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty na rzecz producenta maszyn przedpłaty w kwocie 76.805,10 zł na poczet krawędziarko-zaginarki, oraz w kwocie 81.032,40 zł na poczet nożyc gilotynowych, łącznie kwoty 157.837,50 zł. Wnioskodawca dokonał wpłaty powyższych kwot w dniu 12 sierpnia 2010r. Na wskazane przedpłaty producent maszyn wystawił faktury VAT.

Producent nie wykonał zamówionych maszyn w uzgodnionym terminie, tj. do dnia 11 października 2010r. zapewniając Wnioskodawcę, że nastąpi to niezwłocznie. Dopiero w dniu 24 stycznia 2011r. producent poinformował podatnika o wykonaniu maszyn, a nadto zażądał dopłaty ponad umówione wynagrodzenie. W związku z powyższym Wnioskodawca pismem z dnia 25 stycznia 2011r. zwrócił się do producenta o wyznaczenie terminu odbioru maszyn, proponując pozostawienie do dalszych uzgodnień jedynie kwestię dopłaty za rozszerzenie funkcjonalności maszyny. Ponadto Wnioskodawca dokonał na rzecz producenta dopłaty do kwoty umówionego wynagrodzenia. W dniu 3l stycznia 2011r. przedstawiciele Wnioskodawcy udali się do zakładu producenta celem dokonania odbioru maszyn. Na miejscu okazało się, że stan techniczny oraz jakość maszyn budzą poważne zastrzeżenia, a nadto jedna z nich w trakcie prób uległa awarii z uwagi na wadliwą konstrukcję. Ponadto maszyny nie posiadały tabliczek znamionowych określających producenta i podstawową charakterystykę techniczną, znaku CE, oznaczenia stref niebezpiecznych, a nadto producent nie przedstawił wymaganej prawem deklaracji zgodności wyrobu zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 2002r. o systemie oceny zgodności oraz dokumentacji technicznej maszyn, co wskazywało również o braku oceny ryzyka zgodnie z Dyrektywą Maszynową nr 2006/42/WE. W takim stanie maszyny nie mogły być dopuszczone do obrotu rynkowego, a przede wszystkim do eksploatacji, gdyż wiązałoby się to z narażeniem na niebezpieczeństwo pracowników obsługujących te maszyny. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca pismem z dnia 4 lutego 2011r. wezwał producenta do wydania w terminie do dnia 18 lutego 2011r. zamówionych maszyn, niewadliwych i wykonanych zgodnie z zawartymi umowami. Z uwagi na brak jakiejkolwiek reakcji ze strony producenta, Wnioskodawca zwrócił się do niego kolejnym pismem z dnia 15 marca 2011r. żądając przedstawienia deklaracji zgodności wyrobu oraz dokumentacji technicznej. Ponadto zarówno przedstawiciele Wnioskodawcy, jak i też jego pełnomocnik kontaktowali się z przedstawicielem producenta w sprawie przedstawienia ww. dokumentów. Ostatecznie w związku z brakiem jakiejkolwiek odpowiedzi ze strony producenta Wnioskodawca złożył producentowi oświadczenie o odstąpieniu od umowy i wezwał go do zwrotu uiszczonej na poczet wykonania ww. maszyn kwoty 175.375 zł oraz wystawienia faktury korygującej. Producent odebrał oświadczenie o odstąpieniu od umowy w dniu 18 kwietnia 2011r. ale pieniądze nie zostały zwrócone Wnioskodawcy, nie wystawiono także faktury korygującej. W związku z tym Wnioskodawca wystąpił na drogę sądową żądając zwrotu zapłaconego na poczet maszyn wynagrodzenia. Postępowanie sądowe w tym przedmiocie toczy się przed Sądem Okręgowym, a producent maszyn kwestionuje zasadność odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy oraz żądanie zwrotu pieniędzy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do obniżenia kwoty podatku naliczonego VAT o kwotę podatku VAT wynikającą z faktur wystawionych przez producenta maszyn, z uwagi na złożenie oświadczenia o odstąpieniu od umowy, czy też powinno to nastąpić dopiero po rozstrzygnięciu sporu sądowego w przedmiocie skuteczności odstąpienia przez Wnioskodawcę od umów na wykonanie maszyn i po doręczeniu Wnioskodawcy przez producenta maszyn faktur korygujących...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o podatku VAT w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo odstąpienia od umowy nie jest on zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego VAT o kwotę podatku VAT wynikającą z faktur wystawionych przez producenta maszyn, albowiem producent maszyn zakwestionował skuteczność odstąpienia przez Wnioskodawcę od ww. umów, a nadto producent nie wystawił Wnioskodawcy korekt faktur. Zdaniem Wnioskodawcy dopiero po zakończeniu procesu sądowego i stwierdzenia, że odstąpienie Wnioskodawcy od ww. umów było skuteczne, oraz po wystawieniu na tej podstawie przez producenta maszyn korekt faktur Wnioskodawca zobowiązany będzie do obniżenia podatku naliczonego VAT o kwotę podatku VAT wynikającą z faktur wystawionych przez producenta maszyn na umówione wynagrodzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

• za prawidłowe – w części dotyczącej zobowiązania do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego po odstąpieniu od umowy, ale przed zakończeniem postępowania sądowego,
• za nieprawidłowe – w części dotyczącej zobowiązania do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego po zakończeniu procesu sądowego i stwierdzeniu, że odstąpienie od umów było skuteczne.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) , zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu,

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu,

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo to może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Przepis art. 86 ust. 11 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepis art. 86 ust. 12 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 12a ww. ustawy, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

1. faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11;
2. nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.
   
   

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 86 ust. 13 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Należy ponadto wskazać, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują przypadki, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika. Jest ono także fundamentalnym elementem systemu VAT, który umożliwia zachowanie zasady neutralności tego podatku. W związku z powyższym – a także biorąc pod uwagę systematykę ustawy i umiejscowienie w niej komentowanego przepisu – regulacje prawne zawarte w art. 88 ustawy należy uznać za przepisy szczególne. Mają one charakter wyjątkowy, bowiem wprowadzają ograniczenie względem zasadniczego, przysługującego podatnikom prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z ogólnymi regułami w tym względzie muszą one być interpretowane ściśle. Nie jest przede wszystkim dopuszczalna ich rozszerzająca wykładnia prowadząca do powiększania zakresu wyłączeń z prawa do odliczenia, a tym samym ograniczająca zakres uprawnień podatników.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego – z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota wynikająca z faktury, zaś stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 tej ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (a więc prawo to nie powstanie, jeżeli podatnik faktury nie otrzyma).

Należy zauważyć, że prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury:

• dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy (w wyroku z dnia 13 marca 1998r., I SA/Lu 1240/96, LEX nr 33533, NSA zauważył, że "prawidłowość materialnoprawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne wymagane przez ww. przepis mają jedynie znaczenie dowodowe"). Od dnia 1 czerwca 2005r. znajduje to potwierdzenie także w treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy oraz
• wystawionej przez uprawniony do tego podmiot (zarejestrowanego podatnika VAT uprawnionego do wystawiania faktur, tj. podatnika VAT czynnego).

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast art. 106 ust. 3 ustawy stanowi, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (ust. 4 art. 19 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 cyt. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Tryb i forma dokumentowania transakcji fakturami VAT wynikają z odpowiednich przepisów wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Zasady dotyczące wystawiania faktur zostały szczegółowo unormowane w przepisach § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 68 poz. 360).

Kolejne regulacje tego aktu wykonawczego określają szczególne zasady wystawiania tych dokumentów.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W myśl § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę), o czym stanowi § 10 ust. 3 cyt. rozporządzenia.

Zgodnie z § 11 ust. 1 powyższego rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Jest to powtórzenie uregulowań zawartych w § 5, § 9 ust. 1, § 10 ust. 1 i ust. 3 oraz § 11 ust. 1 obowiązującego do dnia 31 marca 2011r. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze. zm.).

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że podatnicy są obowiązani dokumentować zdarzenia gospodarcze fakturami VAT. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług czy też otrzymania zaliczki.

Z przywołanych przepisów wynika, iż podatnik wystawia fakturę zaliczkową w sytuacji, gdy faktura ta stwierdza czynności otrzymania przez wystawcę części bądź całości należności (zaliczki, przedpłaty, zadatku, raty) przed wykonaniem usługi.

Z analizy przytoczonych przepisów wynika więc, że podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy wystawiona faktura (dokument celny) w rzeczywistości nie odzwierciedla wykonanych czynności, w szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury lub dokumentu celnego, bądź też zaistniało pomiędzy innymi (niż to stwierdza faktura czy dokument celny) podmiotami gospodarczymi.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie uzależnione od wypełnienia obowiązku dostawcy, jakim jest wydanie konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego i wystawienie faktury potwierdzającej te czynności (jeżeli powinny być one potwierdzone fakturą).

W przypadku, gdy wystawiona faktura dokumentuje zapłatę zaliczki (przedpłaty), u wystawcy obowiązek podatkowy powstanie w oparciu o art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, natomiast dla odbiorcy, w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę dokumentującą dokonaną przedpłatę (zaliczkę), albo za dwa następne okresy rozliczeniowe (zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ww. ustawy).

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Jeżeli po wystawieniu faktury zaliczkowej otrzymana część należności zostanie zwrócona niedoszłemu nabywcy wystawiana jest faktura korygująca fakturę zaliczkową.

Fakturę korygującą fakturę zaliczkową należy wystawić również w przypadku niewywiązania się z warunków umowy, gdy zaliczka przestaje pełnić funkcję wynagrodzenia na poczet przyszłego świadczenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów i usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   • określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   • nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Stosownie do § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
   
   

Zasady wystawiania i rozliczania faktur korygujących były uregulowane odpowiednio w § 13 ust. 1-3 ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu, podatnik zwracający środki pieniężne z wymienionego tytułu, zobowiązany jest wystawić fakturę korygującą. Omawiany przepis § 13 rozporządzenia odnosi zatem obowiązek wystawienia faktury korygującej do sytuacji polegającej na zwrocie przez podatnika kwot stanowiących zapłaconą część należności.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, iż celem ich wystawienia, jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktury pierwotne mogą nie odpowiadać rzeczywistości na skutek zdarzeń, które miały miejsce już po ich wystawieniu, a także na skutek zwykłych pomyłek w treści faktury. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym. Nie może być w związku z tym poprawiana np. przez dopisywanie etc. (zwłaszcza że występuje w obrocie w oryginale i kopii). Jak słusznie stwierdził NSA w wyroku z dnia 17 lutego 2000r. (I SA/Po 110/99, LEX nr 57696), "wszelkie zmiany w wystawionej fakturze VAT winny być dokonane fakturą korygującą" (w tym miejscu należy uczynić zastrzeżenie, że niektóre elementy faktury mogą być poprawione także notą korygującą, która również jest specyficzną fakturą).

Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty na rzecz producenta maszyn przedpłaty w kwocie 76.805,10 zł na poczet krawędziarko-zaginarki, oraz w kwocie 81.032,40 zł na poczet nożyc gilotynowych, łącznie kwoty 157.837,50 zł. Wnioskodawca dokonał wpłaty powyższych kwot w dniu 12 sierpnia 2010r. Na wskazane przedpłaty producent maszyn wystawił faktury VAT.

Producent nie wykonał zamówionych maszyn w uzgodnionym terminie. Wnioskodawca dokonał na rzecz producenta dopłaty do kwoty umówionego wynagrodzenia. Wnioskodawca pismem z dnia 4 lutego 2011r. wezwał producenta do wydania w terminie do dnia 18 lutego 2011r. zamówionych maszyn, niewadliwych i wykonanych zgodnie z zawartymi umowami. Ostatecznie w związku z brakiem jakiejkolwiek odpowiedzi ze strony producenta Wnioskodawca złożył producentowi oświadczenie o odstąpieniu od umowy i wezwał go do zwrotu uiszczonej na poczet wykonania ww. maszyn kwoty 175.375 zł oraz wystawienia faktury korygującej. Producent odebrał oświadczenie o odstąpieniu od umowy w dniu 18 kwietnia 2011r. ale pieniądze nie zostały zwrócone Wnioskodawcy, nie wystawiono także faktury korygującej. W związku z tym Wnioskodawca wystąpił na drogę sądową żądając zwrotu zapłaconego na poczet maszyn wynagrodzenia. Producent maszyn kwestionuje zasadność odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy oraz żądanie zwrotu pieniędzy.

Tak więc Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wpłacone przez Wnioskodawcę zaliczki (przedpłaty) na poczet dostawy maszyn, w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę dokumentującą dokonane zaliczki (przedpłaty) oraz dopłatę do umówionego wynagrodzenia, albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ww. ustawy) pod warunkiem, że zakupy te miały być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie, złożenie przez Wnioskodawcę oświadczenia o odstąpieniu od umowy oraz wystąpienie przez Wnioskodawcę na drogę sądową z żądaniem zwrotu zapłaconego na poczet zakupu krawędziarko-zaginarki oraz nożyc gilotynowych wynagrodzenia, nie powoduje obowiązku korekty w jego rozliczeniach podatku naliczonego odliczonego w związku z wpłatą zaliczek na poczet zakupu tych maszyn oraz kwoty dopłaty do umówionego wynagrodzenia (o ile w okresie tym nie nastąpi fizyczny zwrot kwot wpłaconych na poczet transakcji przez Wnioskodawcę lub wystawienie faktur korygujących).

Do czasu rozstrzygnięcia przez Sąd kwestii odstąpienia od umowy sprzedaży (lub ewentualnego wcześniejszego zwrotu zaliczek i dopłaty albo wystawienia faktur korygujących), Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wpłacone na poczet transakcji kwoty.

Dopiero ewentualny prawomocny wyrok w tej sprawie (przy braku wcześniejszej faktury korygującej lub wcześniejszego zwrotu zaliczki) stwierdzający skuteczność odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy powoduje konieczność zmniejszenia podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie więc ze „Słownikiem Współczesnego Języka Polskiego” (Wydawnictwo Wilga, s. 1320), zaliczka to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Stosownie do powyższego, zaliczka jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż tylko taka kwota należności wpłacona na poczet przyszłej dostawy konkretnego towaru (konkretnej ilości i jakości towaru) jest zaliczką (przedpłatą), która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego w przypadku gdy np. w wyniku prawomocnego wyroku Sądu przestanie istnieć konkretna transakcja, na poczet której daną zaliczkę wpłacono, brak będzie również podstaw do dalszego utrzymywania prawa do odliczenia podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że pomimo odstąpienia od umowy nie jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego VAT o kwotę podatku VAT wynikającą z faktur wystawionych przez producenta maszyn, gdy producent maszyn zakwestionował skuteczność odstąpienia przez Wnioskodawcę od ww. umów (przy założeniu, że w sprawie brak jest prawomocnego orzeczenie Sądu, nie wystawiono faktury korygującej i nie dokonano zwrotu zaliczki), należało uznać za prawidłowe.

Za nieprawidłowe należało natomiast uznać stanowisko Wnioskodawcy, że dopiero po zakończeniu postępowania sądowego i stwierdzeniu, że odstąpienie Wnioskodawcy od umów było skuteczne, oraz po wystawieniu na tej podstawie przez producenta maszyn korekt faktur Wnioskodawca zobowiązany będzie do obniżenia podatku naliczonego VAT o kwotę podatku wynikającą z faktur wystawionych przez producenta maszyn na umówione wynagrodzenie. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie bowiem zobowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez producenta maszyn na umówione wynagrodzenie, po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego nawet w przypadku gdy kontrahent nie wystawi Wnioskodawcy faktur korygujących ani nie dokona zwrotu wpłaconych kwot.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.