Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-1606/12/MS
z 12 marca 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany przez Spółkę, wynikający ze sprzedaży wyrobów strefowych wyprodukowanych po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki określone w Zezwoleniu, będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany przez Spółkę, wynikający ze sprzedaży wyrobów strefowych wyprodukowanych po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki określone w Zezwoleniu, będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej również „Wnioskodawca”) zajmuje się produkcją szerokiego asortymentu ciast, pieczywa cukierniczego oraz chleba tostowego. Ze względu na plany zwiększenia mocy produkcyjnych oraz dywersyfikacji produkcji, Wnioskodawca realizować będzie nową inwestycję na terenie istniejącego zakładu, w związku z którą przedsiębiorstwo Spółki zostanie objęte granicami specjalnej strefy ekonomicznej (dalej „SSE”). Spółka uzyskała w piśmie Ministra Gospodarki z dnia 12 lipca 2012 r. potwierdzenie spełnienia tzw. „efektu zachęty”, co oznacza iż Spółka ma prawo rozpocząć realizację tej inwestycji - zgodnie z odpowiednimi regulacjami z zakresu pomocy publicznej. Aktualnie Spółka oczekuje zakończenia procesu legislacyjnego zmierzającego do nowelizacji rozporządzenia strefowego zmieniającego granice SSE.

W dalszej kolejności, po objęciu terenu zakładu statusem SSE, Spółka planuje uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej „Zezwolenie”). Planowany zakres Zezwolenia będzie obejmował działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.)):

• 10.6124: Mieszaniny i ciasta do wytwarzania wyrobów piekarskich;
• 10.61.99.0: Usługi podwykonawców związane z produkcją wyrobów otrzymywanych w wyniku przemiału zbóż;
• 10.71: Pieczywo; świeże wyroby ciastkarskie i ciastka;
• 10.72: Suchary i herbatniki; konserwowane wyroby ciastkarskie i ciastka;
• 38.11.5: Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu;
• 38.32: Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne;
• 71.2: Usługi w zakresie badań i analiz technicznych;
• 72: Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych.
  
  

Zgodnie z zamierzeniami Spółki, Zezwolenie obejmować będzie następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej:

• zatrudnienie co najmniej 50 pracowników na terenie SSE w terminie do dnia 31 grudnia 2014 r. i utrzymanie zatrudnienia do dnia 31 grudnia 2019 roku;
• poniesienie wydatków inwestycyjnych o łącznej wartości co najmniej 55.000.000 PLN w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r.
  
  

Powyższe warunki mogą zostać spełnione przez Spółkę również we wcześniejszych terminach.

Działalność gospodarcza Spółki objęta Zezwoleniem zasadniczo pokrywać się będzie z dotychczasowym przedmiotem działalności, który realizowany był w istniejącym zakładzie. Działalność ta wykonywana będzie już jednak na terenie SSE oraz na podstawie Zezwolenia. Dochód uzyskiwany przez Spółkę z tej działalności będzie więc korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej „ustawa o PDOP”).

Spółka jest podmiotem, o którym mowa w § 5 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm., dalej „rozporządzenie”), tj. jest przedsiębiorcą, którego przedsiębiorstwo objęte zostanie granicami SSE w związku z realizacją nowej inwestycji (tzw. inwestycja brownfield). W konsekwencji Spółka będzie miała prawo korzystać ze zwolnienia z PDOP od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Spółka chciałaby potwierdzić, w jaki sposób kwalifikować dochód wynikający ze sprzedaży wyrobów strefowych wyprodukowanych po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki określone w Zezwoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany przez Spółkę, wynikający ze sprzedaży wyrobów strefowych wyprodukowanych po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki określone w Zezwoleniu, będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, jeżeli wytworzyła ona produkty na terenie SSE po dniu uzyskania Zezwolenia i wytworzone produkty mieszczą się w zakresie przedmiotowym tego Zezwolenia (stanowią wyrób strefowy), to dochód osiągnięty przez Spółkę po spełnieniu warunków określonych w Zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, stanowiący przychód ze sprzedaży tych wyrobów pomniejszony o poniesione koszty (które należy do tego przychodu przypisać) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm., dalej „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie Zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepisy te jednoznacznie wskazują, że zwolnieniu z opodatkowania podlega dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach Zezwolenia.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Jednak w myśl § 5 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w § 5 ust. 1, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji Wnioskodawcy, gdyż zakład Spółki objęty zostanie granicami SSE w związku z realizacją nowej inwestycji.

Analiza przepisu § 5 ust. 4 rozporządzenia wskazuje, że zwolnieniu z opodatkowania podlega dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach zezwolenia osiągnięty od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia (określone w zezwoleniu).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Moment powstania przychodu decyduje z kolei o momencie potrącenia kosztu bezpośrednio z nim związanego. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z odpowiednimi zastrzeżeniami dla kosztów poniesionych po zakończeniu roku podatkowego bądź sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania podatkowego).

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rezultacie, dochód podatkowy stanowić będzie różnica między tymi dwiema wielkościami, tj. przychodem ze sprzedaży produktów, a kosztami uzyskania przychodów związanymi z tym przychodem, ustalona na moment uzyskania przychodu. Jeżeli spełnione zostaną wtedy warunki wynikające z Zezwolenia, to na podstawie § 5 ust. 4 rozporządzenia dochód określony w ten sposób będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania PDOP.

W przypadku produktów wytworzonych przez Spółkę po uzyskaniu Zezwolenia, spełnione zostaną zatem niezbędne kryteria zastosowania zwolnienia podatkowego:

• wyroby zostaną wytworzone na terenie SSE,
• wyroby objęte będą zakresem Zezwolenia,
• dochód osiągnięty ze sprzedaży tych produktów powstanie po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia.
  
  

Podsumowując, w przypadku Spółki, istotne będzie więc ustalenie momentu, w którym poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia określone w zezwoleniu, tj. poniesione zostaną wydatki inwestycyjne o łącznej wartości co najmniej 55.000.000 PLN oraz osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia na terenie SSE w wysokości co najmniej 50 pracowników.

Od tego momentu możliwe będzie zastosowanie zwolnienia podatkowego dla dochodu uzyskanego ze sprzedaży wyrobów objętych zakresem Zezwolenia wytworzonych na terenie SSE. Zatem dopiero przychód rozpoznany po dacie wypełnienia warunków Zezwolenia na podstawie faktur sprzedażowych wystawionych przez Spółkę, pomniejszony o odpowiednie koszty uzyskania przychodów związane z tym przychodem, stanowić będzie dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania PDOP.

W tej sytuacji Spółka zaliczy do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania) przychody ze sprzedaży produktów objętych zakresem Zezwolenia wytworzonych na terenie SSE w okresie po uzyskaniu Zezwolenia, osiągnięte po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia oraz koszty uzyskania przychodów związane z tymi przychodami.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż znaczenie oraz zakres norm prawnych ustalać należy w pierwszej kolejności w oparciu o dyrektywy wykładni językowej. Jak wielokrotnie podnoszono zarówno w wypowiedziach doktryny, jak i judykatury, rola wykładni językowej jest szczególnie doniosła w procesie interpretacji przepisów z zakresu prawa podatkowego. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej „WSA”) w Gdańsku z dnia 3 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Gd 712/09) Sąd wskazał, iż „przepisy prawa są sformułowane za pomocą języka, a zatem pierwszoplanowe znaczenie ma wykładnia językowa. Jest ona pierwszym etapem egzegezy tekstu prawnego. Prymat wykładni językowej w szczególności uwidacznia się na gruncie prawa podatkowego, gdyż tam właśnie każde odejście od gramatycznej treści zapisu powoduje niepożądane konsekwencje praktyczne”.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, należy mieć na uwadze, że ulgi i zwolnienia jako wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania należy interpretować ściśle i stosować w takim zakresie, w jakim uregulowano je w akcie prawnym. Zgodnie z wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 16 listopada 2007 r. (sygn. I SA/Kr 805/07): „Przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane wprost co oznacza, że wykluczona jest ich rozszerzająca interpretacja, ale też niedopuszczalnym jest zawężanie rozumienia zwolnienia podatkowego”.

W opinii Spółki, analizując ściśle i jednoznacznie § 5 ust. 4 rozporządzenia należy wskazać, że statuuje on w istocie dwa uprawnienia:

1. wskazuje moment, od którego podatnik może rozpocząć faktyczne korzystanie ze zwolnienia dla dochodu - „zwolnienia (...) przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu (...)”,
2. wskazuje okres, odnośnie do którego przysługuje prawo do zwolnienia dochodów strefowych - „zwolnienia (...) przysługują (...) w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej”.
   
   

Oznacza to, że wskazany przepis wyznacza ramy czasowe stosowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, wskazując, że początkowy moment odnośnie do którego zwolnienie to może być stosowane to uzyskanie Zezwolenia strefowego. W ocenie Spółki istotne jest zatem, aby wyrób został wytworzony po uzyskaniu zezwolenia.

Zasadnicze znaczenie dla rzeczywistego skorzystania ze zwolnienia podatkowego będzie mieć natomiast data osiągnięcia dochodu w związku ze sprzedażą produktów wytworzonych na terenie SSE. Obowiązek wypełnienia warunków określonych w Zezwoleniu strefowym traktować należy jako swoisty „warunek zawieszający” możliwość korzystania ze zwolnienia dochodu do momentu spełnienia tych warunków.

Jeżeli więc podatnik wytwarza po dniu uzyskania zezwolenia produkty w ramach działalności strefowej, które następnie zostaną sprzedane (tym samym wygenerują dochód) po spełnieniu warunków określonych w Zezwoleniu, to dochód wynikający z ich sprzedaży (stanowiący różnicę między tym przychodem, a kosztami, które należy do tego przychodu przypisać) podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego.

W konsekwencji, w opinii Spółki, nie ulega wątpliwości, iż ze zwolnienia podatkowego będzie mógł korzystać dochód ze sprzedaży produktów Spółki wytworzonych od uzyskania Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, o których będzie mowa w Zezwoleniu.

Spółka pragnie zauważyć, iż stanowisko wskazane powyżej potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach prawa podatkowego.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2012 r. o sygn. IBPBI/2/423-1379/11/MO, przychylając się do opinii podatnika na gruncie stanu faktycznego odpowiadającemu problematyce wskazanej w niniejszym wniosku, potwierdził, iż wyroby „wyprodukowane przez Spółkę na podstawie zleceń ich produkcji, sporządzonych po uzyskaniu przez Spółkę Zezwolenia, będą stanowić wyrób strefowy (...). W konsekwencji dochód zrealizowany przez Spółkę po 1 stycznia 2012 r. [po spełnieniu warunków Zezwolenia] z tytułu sprzedaży wskazanych wyżej wyrobów, będzie stanowił dochód z działalności strefowej podlegającej zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. ILPB3/423-825/09-3/MM, organ wskazał, iż „ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, korzysta dochód ze sprzedaży produktów Spółki wyprodukowanych od dnia uzyskania zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, o którym mowa w zezwoleniu”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2009 r. o sygn. ILPB3/423-265/09-4/ŁM Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyraźnie stwierdził, że „produkty wytworzone w okresie od dnia uzyskania zezwolenia do dnia wyczerpania pomocy regionalnej będą związane z działalnością zwolnioną, przy czym stosownie do § 5 ust. 2a ww. rozporządzenia [odpowiednik aktualnego § 5 ust 4 Rozporządzenia], dopiero po spełnieniu kryteriów, o których mowa w zezwoleniu Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia. (...) Jeżeli (...) dochód ze sprzedaży produktów wyprodukowanych w okresie od dnia uzyskania zezwolenia powstanie po dacie spełnienia kryteriów umożliwiających korzystanie przez Spółkę ze zwolnienia (...), wówczas koszty związane z wyprodukowaniem danych produktów, stanowiąc element dochodu będą podlegały przedmiotowemu zwolnieniu”.

Reasumując powyższe, należy wskazać, iż w opinii Spółki dochód wynikający ze sprzedaży wyrobów strefowych wyprodukowanych po uzyskaniu Zezwolenia, a uzyskany od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki określone w Zezwoleniu, będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy jego ustaleniu Spółka winna uwzględnić przychód ze sprzedaży tych wyrobów pomniejszony o poniesione koszty, które należy przypisać do tego przychodu.

W tej sytuacji, Spółka zaliczy do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania):

• przychody ze sprzedaży produktów wytworzonych po uzyskaniu Zezwolenia, osiągnięte po spełnieniu warunków wynikających z Zezwolenia oraz
• koszty uzyskania przychodów związane z tymi przychodami.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.