INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania wykonanej usługi kosztów podatku akcyzowego i opłaty paliwowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2012 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania wykonanej usługi kosztów podatku akcyzowego i opłaty paliwowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza uzyskać zezwolenie, jako zarejestrowany odbiorca, na nabywanie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zamierza rozpocząć w przyszłości działalność w zakresie przyjmowania i wydawania paliwa oraz dokonywania na rzecz nabywcy czynności faktycznych i prawnych w zakresie rozliczeń akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć. W zakresie swojej usługi Spółka przyjmować będzie w swoim miejscu odbioru, przypisanym do zezwolenia jako zarejestrowany odbiorca, paliwo swoich klientów, nabywane przez nich z innych państw UE w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, opłacać za nich podatek akcyzowy i opłatę paliwową. Podmioty krajowe - kontrahenci Spółki dokonywać będą nabycia własności paliw (wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług). Nie posiadając jednak statusu zarejestrowanego odbiorcy, korzystać będą z usługi Spółki w zakresie rozliczania akcyzy i opłaty paliwowej. Spółka dokonywać będzie nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów podatku akcyzowego, tj. przemieszczenia wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, będąc z tego tytułu podatnikiem akcyzy. Przy czym nabycie to dokonywane będzie w imieniu własnym, ale na rzecz innych podmiotów, stosownie do brzmienia art. 59 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem, zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, może dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innych podmiotów. Spółka ponosić więc będzie ciężar akcyzy w imieniu własnym, ale na rachunek (na rzecz) innego podmiotu (kontrahenta).

Z tytułu wykonywania usługi Spółka będzie pobierać od kontrahenta wynagrodzenie (wynagrodzenie „sensu stricte”). Jednocześnie kontrahent zwracać będzie Spółce koszt poniesionego przez nią we własnym imieniu ale na jego rzecz, podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej. Koszt ponoszonego na rzecz kontrahenta podatku akcyzowego i opłaty kilku-, kilkunastokrotnie przewyższać będzie wartość wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka zobowiązana będzie do uwzględnienia opisanych w stanie faktycznym podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej, ponoszonych w imieniu własnym ale na rzecz kontrahenta i pokrywanych (refundowanych) przez kontrahenta, w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonej usługi, biorąc pod uwagę fakt, iż od początku koszt podatku akcyzowego i opłaty nie stanowi i nigdy nie będzie stanowić definitywnego wynagrodzenia (przysporzenia) Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynagrodzenie uzyskane w związku z umową z klientem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i dlatego doliczany będzie do tego wynagrodzenia podatek od towarów i usług, według obowiązującej stawki podstawowej. W opinii Spółki, elementu tego wynagrodzenia nie stanowi jednak koszt ponoszonych, we własnym imieniu ale na rzecz klienta, podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej, gdyż z istoty zawartej umowy oraz w związku z regulacjami podatku akcyzowego nie stanowią one i nigdy nie będą stanowić definitywnego wynagrodzenia (przysporzenia) Spółki.

Po powołaniu treści art. 29 ust. 1 ustawy Spółka stwierdziła, że z regulacji tej wynika, iż obrotem jest kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, a w pewnych przypadkach także od innych niż nabywca podmiotów, przy czym kwota należna powinna być rozumiana jako wynagrodzenie definitywne i definitywnie należne usługodawcy (zapłata otrzymana w rozumieniu art. 73 Dyrektywy 112/2006/WE Rady). Wskazała, że jeżeli z istoty danego stosunku prawnego wynika, iż określone świadczenie od początku nie stanowi elementu definitywnego wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, nie jest kwota należną, a więc i obrotem w rozumieniu powołanego przepisu (zapłatą otrzymaną w rozumieniu art. 73 Dyrektywy). Nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyła, że o takiej istocie obrotu, jako kwoty należnej mówi m. in. szereg interpretacji organów podatkowych dot. skutków otrzymania kaucji gwarancyjnych. Kaucja gwarancyjna, mimo że faktycznie otrzymana, nie stanowi obrotu w powyższym rozumieniu, właśnie wobec faktu, iż nie stanowi definitywnego wynagrodzenia, lecz z istoty swej jest zwrotna. Zdaniem Spółki, interpretacje te znajdują tu odpowiednie zastosowanie (m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. ITPP1/443-771/09/KM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2010 r. IPPP3/443-1162/09-2/MM).

Według Spółki, jedyną definitywną kwotą należną z tytułu świadczonej usługi w zakresie przyjmowania i wydawania paliwa oraz dokonywania na rzecz nabywcy czynności faktycznych i prawnych w zakresie rozliczeń akcyzy oraz opłaty paliwowej, jest wynagrodzenie za usługę. Podatek akcyzowy oraz opłata pokrywane (zwracane) Spółce przez klienta, z definicji i istoty - tak prawnej jak i ekonomicznej (stosunku prawnego), na moment zawarcia umowy/przyjęcia zlecenia, od początku nie stanowią definitywnego wynagrodzenia (przysporzenia) Spółki i nigdy nie będą go stanowić. Spółka wskazała, że otrzymywać będzie kwotę na poczet zapłaty podatku akcyzowego i opłaty odrębnie od swojego definitywnego wynagrodzenia. Następnie, zgodnie istotą stosunku prawnego, przepisami o podatku akcyzowym oraz z zawartą umową, zapłaci z tej kwoty podatek akcyzowy i opłatę w imieniu własnym na rzecz klienta do budżetu państwa. Wobec takich okoliczności – w opinii Spółki - nie można uznać refundowanego kosztu tego podatku i opłaty za element wynagrodzenia (kwoty należnej) z tytułu świadczenia usługi (zapłaty otrzymanej w rozumieniu art. 73 Dyrektywy 112), ponieważ opłacenie go oraz zwrot jego kosztu przez klienta są narzędziem realizacji usługi (nie jest to kwota należna z tytułu świadczenia usługi, lecz narzędzie jej realizacji). Powyższe wynika z charakteru (istoty) umowy, która ma w omawianym zakresie charakter zbliżony do powiernictwa, przy czym powierzonym w omawianym zakresie nie jest prawo lecz obowiązek. Spółka podkreśliła, że wystąpi jako podatnik podatku akcyzowego i opłaty „powierniczo” - tj. w znaczeniu formalnym, a klient pozostanie nim w znaczeniu gospodarczym. Zwrot przez klienta podatku akcyzowego i opłaty w wykonaniu umowy jest więc tak naprawdę narzędziem realizacji usługi, a nie odrębnym świadczeniem. Zauważyła, że koszt ten kilku-, kilkunastokrotnie przewyższać będzie wynagrodzenie Spółki z tytułu usługi, z czego wynika, iż bez tej „refundacji” podatku i opłaty, usługa nie miałaby dla świadczących jakiegokolwiek ekonomicznego sensu.

Stwierdziła, że opłacenie podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej ze środków otrzymanych od klienta nie jest żadnym świadczeniem (wynagrodzeniem), lecz wyłącznie transferem środków pieniężnych. Nie jest więc usługą pomocniczą, bo nie jest świadczeniem jako takim, a walor usługi (w tym pomocniczej) można przyznać wyłącznie takiemu zespołowi zachowań, które same mogłyby być kwalifikowane jako usługa.

Ponadto Spółka podniosła, że podstawę opodatkowania stanowić może wyłącznie wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane (należne), a wysokość wynagrodzenia może być oceniana tylko z punktu widzenia jego odbiorcy (kwota należna odbiorcy za dany towar lub usługę). Niedopuszczalna jest więc sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje. Podstawa ta powinna być proporcjonalna do ceny oraz nie może przekroczyć ceny rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta. Spółka wskazała, że tezy te wynikają z orzecznictwa TSUE. Zacytowała fragment publikacji „VAT 2010. Komentarz” Jerzy Martini, Przemysław Skorupa, Marek Wojda, 2010, wydawnictwo C.H.Beck: „(...) kluczowym elementem podstawy opodatkowania podatkiem VAT jest kwota należna z tytułu sprzedaży (a więc wynagrodzenie). Jak wskazano m.in. w wyroku ETS 230/87 Naturally Yours Cosmetics, wynagrodzenie musi dać wyrazić się w formie pieniężnej oraz jest wartością subiektywną, ponieważ podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane (należne), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (...). Oznacza to, że wysokość wynagrodzenia może być oceniana tylko z punktu widzenia jego odbiorcy (kwota należna odbiorcy za dany towar lub usługę). Z definicji podatku VAT określonej w I Dyrektywy (obecnie art. 1 Dyrektywy VAT) wynika ponadto, że podstawa opodatkowania powinna być proporcjonalna do ceny, a podatek powinien obciążać konsumenta. Na podstawie jej przepisów Trybunał doszedł do dwóch wniosków. Przede wszystkim podstawą opodatkowania powinna być kwota faktycznie należna - ostateczna cena. (...) Konsekwentnie kwota opodatkowana służąca jako podstawa do wymiaru VAT, pobieranego przez władze podatkowe, nie może przekroczyć ceny rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta, która jest podstawą do wyliczenia podatku VAT ostatecznie przez niego poniesionego”.

Wskazała, iż podobne stanowisko zaprezentował TSUE w orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) wskazując, że wynagrodzenie (w polskiej ustawie nazywane kwota należna z tytułu sprzedaży) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. W szczególności niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje.

Spółka stwierdziła, iż w omawianym przypadku, bezzwrotnym i definitywnym wynagrodzeniem, które ostatecznie otrzymuje z tytułu wykonania umowy jest wyłącznie kwota wynagrodzenia „sensu stricte”. Koszty podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej nie stanowią elementu tego wynagrodzenia, bo nie spełniają posiadają cech bezzwrotnego i definitywnego charakteru. Podniosła, że w przypadku wliczenia podatku akcyzowego oraz opłaty do podstawy opodatkowania, sama kwota podatku od towarów i usług od łącznej wartości wynagrodzenia sensu stricte i zwracanego podatku akcyzowego, konsumowałaby rzeczywiste wynagrodzenie Spółki z tytułu świadczonej usługi, co łamałoby zasadę proporcjonalności.

Stanowisko takie – jak zauważyła Spółka – potwierdza również brzmienie art. 79 lit. c) Dyrektywy 112. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera wprawdzie przepisu wprost odpowiadającego tej regulacji Dyrektywy, jednak brak ten nie oznacza, że powyższe koszty należy uwzględniać w podstawie opodatkowania. Stwierdziła, iż biorąc pod uwagę, że wspomniany przepis Dyrektywy jest bezwzględnie obowiązujący oraz wystarczająco precyzyjny, polscy podatnicy mogą, wobec braku odpowiedniego przepisu krajowego, opierać się bezpośrednio na brzmieniu przepisu Dyrektywy.

Wskazała, iż wprawdzie formalnie działa przed organem podatkowym we własnym imieniu (jako podatnik akcyzy), ale z istoty przepisów akcyzowych oraz zawartej umowy/złożonego zamówienia wynika, iż jest podatnikiem w sensie formalnym, gdyż klient pozostaje nim w znaczeniu gospodarczym. Spółka działa więc nie tylko na rzecz ale i w imieniu cedenta. Na poparcie powyższego powołała pomocniczo interpretację ILPB2/415-376/08-2/JK, w której organy podatkowe zgodziły się, że dopuszczalne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest traktowanie wspólników jak właścicieli udziałów, pomimo, że formalnie należą one do powiernika.

Końcowo wskazała, iż stanowisko zaprezentowane w przedmiotowym wniosku zgodne jest np. z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2011 r. IPPP1/443-828/11-2/JL oraz z dnia 10 lutego 2012 r. IPPP1/443-1639/11-2/JL, wydanych w stanie faktycznym dotyczącym zwrotu/refundacji przez klienta kosztów procesowych firmy windykacyjnej, ponoszonych w imieniu własnym firmy windykacyjnej, ale na rzecz klienta, które to interpretacje znajdują tu oczywiste, analogiczne zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Powyższy przepis wskazuje, że opodatkowaniu podlega nie odpłatność sama w sobie, lecz świadczenie, za które odpłatność przysługuje.

W myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347), do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT,
2. koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

W myśl art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu, lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 931) wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Według ust. 2 powyższego artykułu, przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Artykuł 37j ust. 1 ww. ustawy stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1. producencie paliw silnikowych lub gazu albo
2. importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3. podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4. innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

W myśl art. 37o ust. 1 tej ustawy, podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane składać informację o opłacie paliwowej właściwemu naczelnikowi urzędu celnego oraz obliczać i wpłacać opłatę paliwową w terminie:

1. do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 37j ust. 1 pkt 1, 3 i 4,
2. określonym dla należności celnych - w przypadku, o którym mowa w art. 37j ust. 1 pkt 2

-na wyodrębniony rachunek bankowy izby celnej, którą kieruje dyrektor właściwy dla naczelnika tego urzędu celnego.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Na podstawie ust. 1 pkt 9 ww. artykułu, nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Zgodnie z ust. 1 pkt 13 powołanego artykułu, zarejestrowanym odbiorcą jest podmiot, któremu wydano zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe albo na jednorazowe nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej odpowiednio „zezwoleniem na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca” albo „zezwoleniem na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca”.

Na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej.

Z powołanego wyżej przepisu art. 6 Ordynacji podatkowej wynika, iż podatek jest to świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek, podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony państwa). Natomiast opłata paliwowa - według przepisów ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym - ma charakter opłaty administracyjnej. Stosownie do regulacji tej ustawy, a także ustawy o podatku akcyzowym, podmiotem obowiązanym do obliczania i wpłacania opłaty paliwowej i podatku akcyzowego jest podmiot, który dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

Strony stosunku cywilnoprawnego mogą, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu podatku lub opłaty administracyjnej. Niezależnie jednak od tego, czy kwota podatku i opłaty zostaje wyłączona z umowy, czy też stanowi jej element kalkulacyjny, zawsze jest ona należnością obciążającą stronę zobowiązaną – zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa – do ich odprowadzania na rzecz Skarbu Państwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie przyjmowania i wydawania paliwa oraz dokonywania na rzecz nabywcy czynności faktycznych i prawnych w zakresie rozliczeń akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć. W zakresie swojej usługi Spółka przyjmować będzie w swoim miejscu odbioru, przypisanym do zezwolenia jako zarejestrowany odbiorca, paliwo swoich klientów, nabywane przez nich z innych państw UE w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, opłacać za nich podatek akcyzowy i opłatę paliwową. Właścicielami paliw w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług będą krajowi kontrahenci Spółki. Nie posiadając jednak statusu zarejestrowanego odbiorcy, korzystać będą z usługi Spółki w zakresie rozliczania akcyzy i opłaty paliwowej. Spółka dokonywać będzie nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów podatku akcyzowego, tj. przemieszczenia wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, będąc z tego tytułu podatnikiem akcyzy. Przy czym nabycie to dokonywane będzie w imieniu własnym, ale na rzecz innych podmiotów, stosownie do brzmienia art. 59 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Z tytułu wykonywania usługi Spółka będzie pobierać od kontrahenta wynagrodzenie. Jednocześnie kontrahent zwracać będzie Spółce koszt poniesionego przez nią na jego rzecz podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej. Koszt ten kilku-, kilkunastokrotnie przewyższać będzie wartość wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne, stwierdzić należy, iż skoro – jak wynika z wniosku – w związku z wykonaniem usługi w zakresie przyjmowania paliw klientów, z którą wiąże się ustawowy obowiązek uiszczenia przez Spółkę (zarejestrowanego odbiorcę) podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, klienci ci zobowiązani będą do wniesienia świadczeń obejmujących ustaloną kwotę oraz kwotę odpowiadającą uiszczonemu uprzednio podatkowi akcyzowemu i ww. opłaty, całość tego świadczenia stanowić będzie kwotę należną Spółce. Wobec powyższego kwota ta, po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku – wbrew stanowisku Spółki - będzie stanowiła podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, czy kwota odpowiadająca uiszczonemu uprzednio podatkowi akcyzowemu i opłaty paliwowej będzie wyższa (nawet kilkakrotnie) niż wynagrodzenie „sensu stricte”, gdyż to jedynie strony transakcji (w tym wypadku Spółka i Jej kontrahenci) ustalają wysokość kwoty należnej z tytułu danego świadczenia.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż dotyczą one kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem kaucji gwarancyjnej, a nie kwestii uwzględnienia w podstawie opodatkowania wykonanej usługi kosztów podatku akcyzowego i opłaty paliwowej. Zatem zostały wydane w sprawach o odmiennych stanach faktycznych, wobec czego nie mogą mieć wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.